Департамент банковского аудита по вопросу о налогообложении доходов, выплачиваемых иностранным организациям при исполнении конверсионных сделок.

Мнение консультантов.

Доходы, полученные иностранной организацией в рамках заключенных с банком конверсионных сделок, не подлежат обложению налогом на доходы у источника выплаты в Российской Федерации.

Обоснование мнения консультантов.

Банк выплачивает доходы иностранным организациям, не осуществляющим деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, при исполнении конверсионных операций. Как мы понимаем, речь идет о сделках обмена различными валютами по согласованному обеими сторонами курсу с осуществлением взаиморасчетов на определенную дату.

По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену) (пункт 1 статьи 454 ГК РФ). На основании пункта 1 статьи 455 ГК РФ товаром по договору купли-продажи могут быть любые вещи с соблюдением правил, предусмотренных статьей 129 ГК РФ[1].

Исходя из содержания статьи 140 ГК РФ, деньги как вещь (имущество) – это валюта Российской Федерации (рубль), а также иностранная валюта. Следовательно, с гражданско-правовой точки зрения конверсионные операции являются сделками купли продажи валюты.

На основании пункта 1 статьи 246 НК РФ иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются плательщиками налога на прибыль организаций (далее по тексту – налог). Объектом налогообложения для данной категории налогоплательщиков признается полученная ими прибыль, под которой понимаются:

- для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, - полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с Главой 25 НК РФ (пункт 2 статьи 247 НК РФ);

- для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в Российской Федерации (пункт 3 статьи 247 НК РФ).

Согласно пункту 3 статьи 247 НК РФ доходы данной категории налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ. Так, в пункте 1 статьи 309 НК РФ поименованы виды доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, и относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом у источника выплаты дохода, в том числе:

- доходы от реализации акций (долей) организаций, более 50 процентов активов которых прямо или косвенно состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей), за исключением акций, признаваемых обращающимися на организованном рынке ценных бумаг в соответствии с пунктом 9 статьи 280 НК РФ (подпункт 5);

- доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации (подпункт 6);

- доходы от реализации (в том числе погашения) инвестиционных паев закрытых паевых инвестиционных фондов, относящихся к категориям рентных фондов или фондов недвижимости (подпункт 9.1);

- иные аналогичные доходы (подпункт 10).

Доходы налогоплательщика могут быть отнесены к доходам от источников в Российской Федерации или к доходам от источников за пределами Российской Федерации в соответствии Главой 25 НК РФ (пункт 1 статьи 42 НК РФ). Следуя этому, консультанты придерживаются мнения о том, что аналогичность доходов применительно к нормам пункта 1 статьи 309 НК РФ определяется не сходством с конкретными видами доходов, перечисленных в данной норме статьи 309 НК РФ, а происхождением дохода от источника в Российской Федерации.

Принимая во внимание вышеизложенное, доходы, полученные иностранной организацией при совершении конверсионных операций на российских торговых площадках (биржевых и внебиржевых), на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 309 НК РФ являются доходами этой организации от источников в Российской Федерации.

Доходы, указанные в пункте 1 статьи 309 НК РФ, являются объектом налогообложения по налогу независимо от формы, в которой получены такие доходы, в частности, в натуральной форме, путем погашения обязательств этой организации, в виде прощения ее долга или зачета требований к этой организации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. Это следует из содержания пунктов 1.1 и 3 статьи 309 НК РФ.

Наряду с этим, в силу нормы пункта 2 статьи 309 НК РФ не подлежат обложению налогом у источника выплаты доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подпунктах 5 и 6 пункта 1 статьи 309 НК РФ, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306 НК РФ.

Как установлено статьей 38 НК РФ товаром в целях настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (пункт 3). Одновременно в соответствии с пунктом 2 статьи 38 НК РФ имуществом в указанных целях признаются вещи, включая наличные деньги и документарные ценные бумаги, иное имущество, в том числе безналичные денежные средства, бездокументарные ценные бумаги (пункт 2 статьи 38 НК РФ, статья 128 ГК РФ).

Таким образом, применительно к положениям Главы 25 НК РФ доходы, полученные иностранной организаций от совершения конверсионных сделок с Банком, являются доходами по операциям купли-продажи имущества, не поименованного в подпунктах 5 и 6 пункта 1 статьи 309 НК РФ, и не подлежат обложению налогом у источника выплаты в Российской Федерации на основании пункта 2 статьи 309 НК РФ.

Косвенным подтверждением нашего вывода являются разъяснения специалистов финансового ведомства, изложенные в Письмах от 28.10.2014г. № 03-08-05/54838, от 26.08.2011г. № 03-03-06/2/133, от 13.11.2007г. № 03-08-05.

Документы и литература.

1. ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ;

2. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki