Департамент банковского аудита по вопросу об обложении НДФЛ страховой премии, уплаченной по договору добровольного медицинского страхования, в случае последующего увольнения застрахованного работника
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
Правильно ли Банк понимает, что если работодатель заплатил страховую премию по договору добровольного медицинского страхования за сотрудника, который впоследствии уволился, а договор ДМС не был расторгнут, указанная сумма облагается НДФЛ и налоговая база по НДФЛ составит сумму, рассчитанную из количества календарных дней, оставшихся со дня, следующего за днем увольнения и до дня окончания договора ДМС?
Мнение консультантов.
Страховые взносы, уплачиваемые Банком по договору добровольного медицинского страхования (далее по тексту - договор ДМС) после увольнения сотрудника, в пользу которого и был заключен договор, не включаются в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту - НДФЛ).
Обоснование мнения консультантов.
Как следует из пункта 2 статьи 3 Закона № 4015-1, страхование[1] осуществляется в форме добровольного страхования и обязательного страхования. Так, в соответствии с пунктом 3 статьи 3 Закона № 4015-1 добровольное страхование осуществляется на основании договора страхования и правил страхования, определяющих общие условия и порядок его осуществления. Правила страхования принимаются и утверждаются страховщиком или объединением страховщиков самостоятельно в соответствии с ГК РФ, Законом № 4015-1 и федеральными законами и содержат положения о субъектах страхования, об объектах страхования, о страховых случаях, о страховых рисках, о порядке определения страховой суммы, страхового тарифа, страховой премии[2] (страховых взносов), о порядке заключения, исполнения и прекращения договоров страхования, о правах и об обязанностях сторон, об определении размера убытков или ущерба, о порядке определения страховой выплаты, о сроке осуществления страховой выплаты, а также исчерпывающий перечень оснований отказа в страховой выплате и иные положения.
В соответствии с пунктом 3 статьи 4 Закона № 4015-1 объектами медицинского страхования могут быть имущественные интересы, связанные с оплатой организации и оказания медицинской и лекарственной помощи (медицинских услуг) и иных услуг вследствие расстройства здоровья физического лица или состояния физического лица, требующих организации и оказания таких услуг, а также проведения профилактических мероприятий, снижающих степень опасных для жизни или здоровья физического лица угроз и (или) устраняющих их (медицинское страхование). На основании пункта 7 статьи 4 Закона № 4015-1 объекты медицинского страхования относятся к личному страхованию.
Согласно статье 5 Закона № 4015-1 страхователями признаются юридические лица и дееспособные физические лица, заключившие со страховщиками[3] договоры страхования либо являющиеся страхователями в силу закона.
В силу пункта 1 статьи 934 ГК РФ основанием возникновения отношений по договору ДМС является заключение договора личного страхования, то есть договора, по которому одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию), уплачиваемую другой стороной (страхователем), выплатить единовременно или выплачивать периодически обусловленную договором сумму (страховую сумму) в случае причинения вреда жизни или здоровью самого страхователя или другого названного в договоре гражданина (застрахованного лица), достижения им определенного возраста или наступления в его жизни иного предусмотренного договором события (страхового случая).
Регулирование трудовых отношений и иных непосредственно связанных с ними отношений в соответствии c Конституцией Российской Федерации, федеральными конституционными законами осуществляется, в частности, трудовым законодательством (включая законодательство об охране труда), состоящим из ТК РФ, иных федеральных законов и законов субъектов Российской Федерации, содержащих нормы трудового права (статья 5 ТК РФ).
Согласно абзацу 4 статьи 20 ТК РФ работодатель - физическое лицо либо юридическое лицо (организация), вступившее в трудовые отношения[4] с работником. В случаях, предусмотренных федеральными законами, в качестве работодателя может выступать иной субъект, наделенный правом заключать трудовые договоры. Трудовой договор может быть прекращен по основаниям, предусмотренным ТК РФ и иными федеральными законами. Это следует из статьи 77 ТК РФ.
Обобщив изложенное, мы приходим к выводу о том, что договор ДМС является разновидностью договора добровольного личного страхования, который заключается, например, работодателем со страховой компанией в отношении своих сотрудников. Вместе с тем, в этом случае сотрудник не является стороной договора ДМС, хоть договор и заключен в его пользу. Как следствие, действие такого договора распространяется на отношения между работодателем и страховой компанией, и не зависит от прекращения трудовых отношений между работодателем и сотрудником.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 данного кодекса. Статья 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с главой 23 НК РФ.
В силу пункта 2 статьи 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.
Статьей 213 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы по НДФЛ по договорам страхования. Так, согласно пункту 3 статьи 213 НК РФ при определении налоговой базы учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей либо из средств организаций или индивидуальных предпринимателей, не являющихся работодателями в отношении тех физических лиц, за которых они вносят страховые взносы, за исключением случаев, когда страхование физических лиц производится по договорам обязательного страхования, договорам добровольного личного страхования или договорам добровольного пенсионного страхования.
Из буквального прочтения нормы пункта 3 статьи 213 НК РФ в редакции, действующей в настоящее время, следует, что при определении налоговой базы по НДФЛ не учитываются суммы страховых взносов по договорам ДМС, внесенные:
§ за физических лиц из средств работодателей;
§ из средств организаций, не являющихся работодателями в отношении тех физических лиц, за которых они вносят страховые взносы.
То есть страховые взносы, уплачиваемые работодателем по договору ДМС, заключенному в пользу сотрудников, а также организациями, не являющимися работодателями, в пользу физических лиц не включаются в налоговую базу по НДФЛ.
Наши выводы подтверждаются разъяснениями представителей налогового ведомства относительно порядка налогообложения НДФЛ страховых взносов, уплаченных по договору ДМС, согласно которым «суммы страховых взносов, уплаченных по договорам добровольного личного страхования, включая договоры добровольного медицинского страхования, организацией за сотрудников и членов их семей, в том числе за физических лиц, в отношении которых она не является работодателем, после 1 января 2008г., не подлежат обложению НДФЛ». Такие пояснения изложены в Письмах УФНС России от 01.07.2010г. № 20-14/3/068886, от 27.02.2009г. № 20-15/3/017755@.
Кроме того, такая позиция имеет подтверждение и в сложившейся арбитражной практике, например, в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 08.06.2011г. по делу № А56-55221/2010, от 19.04.2011г. по делу № А56-94331/2009 суд пришел к выводу, что «пунктом 3 статьи 213 НК РФ не предусмотрено, что данная норма распространяется только на самих работников организации, поскольку ее положения сформулированы в отношении физических лиц».
Таким образом, обобщив вышеизложенное, приходим к выводу, что страховые взносы, уплачиваемые работодателем по договору ДМС после увольнения сотрудника, в пользу которого и был заключен договор, не включаются в налоговую базу по НДФЛ в соответствии с пунктом 3 статьи 213 НК РФ.
Следует отметить, что до внесения Законом № 216-ФЗ изменений в пункт 3 статьи 213 НК РФ[5], вступивших в силу с 01.01.2008г. и действующих по настоящее время, специалистами Минфина РФ в части удержания НДФЛ по договору ДМС со страховых премий у увольняющегося сотрудника, в Письме от 04.02.2005г. № 03-03-01-04/1/5 было разъяснено следующее: «доходы налогоплательщика в виде страховой премии, уплаченной за него по договору добровольного медицинского страхования, за то время, пока работник состоял в штате предприятия, не включаются в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц.
Страховые премии, выплаченные после увольнения работника, подлежат включению в налоговую базу в соответствии со ст.211 НК РФ».
Документы и литература.
1. ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;
2. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;
3. ТК РФ – Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001г. № 197-ФЗ;
4. Закон № 4015-1 – Закон Российской Федерации от 27.11.1992г. № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации»;
5. Закон № 216-ФЗ – Федеральный закон от 24.07.2007г. № 216-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации».
[1] Страхование - отношения по защите интересов физических и юридических лиц, Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований при наступлении определенных страховых случаев за счет денежных фондов, формируемых страховщиками из уплаченных страховых премий (страховых взносов), а также за счет иных средств страховщиков (пункт 1 статьи 2 Закона № 4015-1).
[2] Под страховой премией понимается плата за страхование, которую страхователь (выгодоприобретатель) обязан уплатить страховщику в порядке и в сроки, которые установлены договором страхования (пункт 1 статьи 954 ГК РФ).
[3] Страховщики - страховые организации и общества взаимного страхования, созданные в соответствии с законодательством Российской Федерации для осуществления деятельности по страхованию, перестрахованию, взаимному страхованию и получившие лицензии на осуществление соответствующего вида страховой деятельности в установленном настоящим Законом порядке. Страховые организации, осуществляющие исключительно деятельность по перестрахованию, являются перестраховочными организациями (пункт 1 статьи 6 Закона № 4015-1).
[4] Трудовые отношения - это отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации, конкретного вида поручаемой сотруднику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным и трудовым договорами, соглашениями, локальными нормативными актами. Об этом сказано в статье 15 ТК РФ.
[5] До 01.01.2008г. пункт 3 статьи 213 НК РФ был изложен в следующей трактовке: «при определении налоговой базы учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей, за исключением случаев, когда страхование физических лиц производится работодателями по договорам обязательного страхования, а также по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) медицинских расходов застрахованных физических лиц».
5. Закон № 129-ФЗ - Федеральный закон Российской Федерации от 08.08.2001г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»;
6. Инструкция № 153-И - Инструкция Банка России от 30.05.2014г. № 153-И «Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам), депозитных счетов».
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
Назад в раздел