Департамент общего аудита по вопросу оформления командировочных расходов

Особенности направления работников в служебные командировки устанавливаются в порядке, определяемом Постановлением Правительства РФ от 13.10.08 № 749[1] (далее по тексту Постановление № 749) (статья 166 ТК РФ).

В соответствии со статьей 168 ТК РФ, а также пунктом 11 Постановления № 749 работникам возмещаются расходы по проезду и найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне постоянного места жительства (суточные), а также иные расходы, произведенные работником с разрешения руководителя организации.

Согласно пункту 10 Постановления Правительства РФ от 13.10.08 № 749 работнику при направлении его в командировку выдается денежный аванс на оплату расходов по проезду и найму жилого помещения и дополнительных расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства (суточные).

Порядок выдачи работникам денежных средств установлен Указанием Банка России от 11.03.14 № 3210-У[2] (далее по тексту – Указания № 3210-У).

Пунктом 6.3 Указаний № 3210-У для выдачи наличных денег работнику под отчет на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, индивидуального предпринимателя, расходный кассовый ордер по форме 0310002 оформляется согласно письменному заявлению подотчетного лица, составленному в произвольной форме и содержащему запись о сумме наличных денег и о сроке, на который выдаются наличные деньги, подпись руководителя и дату.

Подотчетное лицо обязано в срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который выданы наличные деньги под отчет, или со дня выхода на работу, предъявить главному бухгалтеру или бухгалтеру (при их отсутствии - руководителю) авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами. Проверка авансового отчета главным бухгалтером или бухгалтером (при их отсутствии - руководителем), его утверждение руководителем и окончательный расчет по авансовому отчету осуществляются в срок, установленный руководителем.

Выдача наличных денег под отчет проводится при условии полного погашения подотчетным лицом задолженности по ранее полученной под отчет сумме наличных денег.

Таким образом, за деньги, полученные под отчет в соответствии со своим заявлением, работник должен отчитаться.

В случае, если денежные средства использованы работником не в полном объеме, остаток возвращается в кассу.

Согласно пункту 5 Указаний № 3210-У прием наличных денег юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем, в том числе от лица, с которым заключен трудовой договор или договор гражданско-правового характера (далее - работник), проводится по приходным кассовым ордерам по форме 0310001.

В случае, если работнику не хватило полученных денежных средств и он использовал собственные денежные средства, то ему выплачивается перерасход.

Выдача перерасхода оформляется расходным кассовым ордером по форме 0310002.

Таким образом, в общем случае, предполагается, что организация, направляя работника в командировку, должна ему выдать аванс для оплаты предполагаемых расходов.

Вместе с этим, на практике случае, что аванс не выплачивается, и работник использует собственные средства, с последующим их возмещением организацией.

Рассмотрим возникающие в такой ситуации риски.

Налог на прибыль

Глава 25 НК РФ устанавливает следующие требования в отношении расходов, признаваемых в целях исчисления налога на прибыль (статья 252 НК РФ):

- экономическая обоснованность;

- направленность на получение дохода;

- наличие документального подтверждения.

При этом согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Таким образом, при признании расходов учитывается их обоснованность и документальное оформление, независимо от того каким образом они были произведены.

Следовательно, по нашему мнению, если расходы, произведенные работником и признанные организацией (что подтверждает утверждение руководителем авансового отчета), соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ, они могут быть учтены при исчислении налога на прибыль.

НДФЛ

В соответствии со статьей 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками:

1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;

2) от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

В силу пункта 2 статьи 211 НК РФ к доходам, полученным работником в натуральной форме, относится:

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся:

1) оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика;

2) полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой.

Таким образом, доход, считается полученным физическим лицом, в случае, если расходы, понесенные организацией, произведены в интересах этого лица.

В рассматриваемом случае, по нашему мнению, расходы произведены в интересах организации. Данный факт может подтверждаться, например, приказом о направлении работника в командировку и авансовым отчетом, утвержденным руководителем (т.е. организацией признаны расходы, произведенные работником).

Таким образом, по нашему мнению, в случае, если работник оплачивает командировочные расходы за счет собственных средств, с последующей их компенсацией организацией, у него не возникает дохода, облагаемого НДФЛ.

Учитывая изложенное, по нашему мнению, у Организация не возникает налоговых рисков, в случае, если работник, произведет оплату командировочных расходов, используя собственные средства, с последующим их возмещением организацией.

Поскольку данная ситуация не регламентирована нормами действующего законодательства, по нашему мнению, оформление признания таких расходов, должно производится в порядке аналогичном предусмотренном в случае выдачи аванса, т.е.:

-оформление авансового отчета;

- выплата возмещения работнику, оформленная РКО.

Сроки выплаты возмещения работнику в рассматриваемой ситуации, законодательно не установлены. На наш взгляд, выплата должна быть произведена в разумный срок, но не позднее первой по сроку выплаты заработной платы.

В отношении оформления заявления на выплату подотчетных сумм, отметим следующее.

Поскольку оформление заявления предусмотрено Указаниями № 3210-У, такое требование обязательно к исполнению всеми организациями.

Вместе с этим, следует отметить, что на текущий момент ответственность за не оформление такого заявления и выплату под отчет денежных средств без заявления, не предусмотрена.

Коллегия Налоговых Консультантов, 23 сентября 2016г.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit