Департамент общего аудита по вопросу списания, не смонтированного оборудования со счета 08

Бухгалтерский учет.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, земельных участков и объектов природопользования, нематериальных активов, а также о затратах организации по формированию основного стада продуктивного и рабочего скота (кроме птицы, пушных зверей, кроликов, семей пчел, служебных собак, подопытных животных, которые учитываются в составе средств в обороте).

Таким образом, оборудование, учтенное Организацией на счете 08, является затратами во внеоборотные активы. Поскольку оборудование не было смонтировано и не может быть введено в эксплуатацию, то у Организации нет оснований учитывать его в качестве объекта основных средств.

Порядок списания вложений во внеоборотные активы законодательством не установлен. По нашему мнению, Организация может списать затраты со счета 08 в порядке, который установлен в отношении объектов основных средств.

Порядок выбытия и списания основных средств регулируются пунктами 75 – 86 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.10.03 № 91н (далее по тексту – Методические указания).

Согласно пункту 77 Методических указаний для определения целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности его восстановления, а также для оформления документации при выбытии указанных объектов в организации приказом руководителя создается комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств. Для участия в работе комиссии могут приглашаться представители инспекций, на которые в соответствии с законодательством возложены функции регистрации и надзора на отдельные виды имущества.

В компетенцию комиссии входит:

-осмотр объекта основных средств, подлежащего списанию с использованием необходимой технической документации, а также данных бухгалтерского учета, установление целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности его восстановления;

-установление причин списания объекта основных средств (физический и моральный износ, нарушение условий эксплуатации, аварии, стихийные бедствия и иные чрезвычайные ситуации, длительное неиспользование объекта для производства продукции, выполнения работ и услуг либо для управленческих нужд и др.);

-выявление лиц, по вине которых происходит преждевременное выбытие объекта основных средств, внесение предложений о привлечении этих лиц к ответственности, установленной законодательством;

-возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов выбывающего объекта основных средств и их оценка исходя из текущей рыночной стоимости, контроль за изъятием из списываемых в составе объекта основных средств цветных и драгоценных металлов, определение веса и сдачи на соответствующий склад; осуществление контроля за изъятием из списываемых объектов основных средств цветных и драгоценных металлов, определением их количества, веса;

-составление акта на списание объекта основных средств.

Принятое комиссией решение о списании объекта основных средств оформляется в акте на списание объекта основных средств с указанием данных, характеризующих объект основных средств (дата принятия объекта к бухгалтерскому учету, год изготовления или постройки, время ввода в эксплуатацию, срок полезного использования, первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации, проведенные переоценки, ремонты, причины выбытия с их обоснованием, состояние основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов). Акт на списание объекта основных средств утверждается руководителем организации (пункт 78 Методических указаний).

Детали, узлы и агрегаты выбывающего объекта основных средств, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходуются по текущей рыночной стоимости на дату списания объектов основных средств (пункт 79 Методических указаний).

На основании оформленного акта на списание основных средств, переданного бухгалтерской службе организации, в инвентарной карточке производится отметка о выбытии объекта основных средств. Соответствующие записи о выбытии объекта основных средств производятся также в документе, открываемом по месту его нахождения.

Инвентарные карточки по выбывшим объектам основных средств хранятся в течение срока, устанавливаемого руководителем организации в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет (пункт 80 Методических указаний).

Таким образом, для списания вложений во внеоборотные активы и оприходования получившихся при демонтаже материалов, Организации необходимо создать комиссию, которая примет решение как о списании несмотированного оборудования и иных затрат, учитываемых в составе вложений, так и о возможности использования остающихся материалов и их рыночной стоимости.

Указанный документ, по нашему мнению, может быть оформлен документом, составленным в произвольной форме с указанием всех обязательных реквизитов, предусмотренных статьей 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.11 № 402-ФЗ:

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

4) содержание факта хозяйственной жизни;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;

7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

В соответствии с пунктом 86 Методических указаний доходы и расходы от выбытия объекта основных средств подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов и отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся.

В аналогичном порядке, на наш взгляд, могут быть учтены доходы и расходы от выбытия вложений во внеоборотные активы: в доходах – стоимость материалов, которые могут быть использованы, а в расходах стоимость списываемого оборудования и иных расходов, учтенных в составе вложений.

Соответственно, в учете Организации списание оборудования будет отражаться следующим образом:

Дебет 91 Кредит 08 – списаны вложения во внеоборотные активы;

Дебет 10 Кредит 91 – оприходованы материалы, которые могут быть использованы в деятельности Организации.

В дальнейшем используемые материалы будут списываться в общем порядке по мере передачи в эксплуатацию на соответствующие счета учета затрат: 20, 25. Если материалы будут реализованы, то их стоимость подлежит списанию на счет 91.

Соответственно, списание материалов будет отражаться в учете следующим образом:

Дебет 20, 25, 91 Кредит 10 – списана стоимость материалов.

НДС.

Пунктом 3 статьи 170 НК РФ установлен перечень ситуаций, при которых налогоплательщик обязан восстановить НДС.

Списание оборудования в связи с его ликвидацией (устареванием, порчей, недостачей и т.д.) в указанном перечне не поименовано. В связи с этим, по нашему мнению, у Организации отсутствуют основания для восстановления НДС.

Вместе с этим, следует отметить, что существует риск, возникновения споров с налоговым органом по данному вопросу.

Длительное время официальные органы придерживались той точки зрения, что выбытие ТМЦ по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не является, а, значит, НДС ранее принятый к вычету подлежит восстановлению.

Такая точка зрения высказана, например, в письмах Минфина от 05.07.11 № 03-03-06/1/397, от 07.06.11 № 03-03-06/1/332, от 04.07.11 № 03-03-06/1/387, от 19.05.10 № 03-07-11/186, письме УФНС РФ по г. Москве от 25.11.09 № 16-15/123920.1.

Однако суды придерживаются противоположной позиции по данному вопросу и встают на сторону налогоплательщика, указывая, что статья 170 НК РФ содержит закрытый перечень и не предусматривает восстановления НДС, ранее принятого к вычету при списании ТМЦ в связи с ликвидацией, порчей, недостачей и т.д.

Данная точка зрения была отражена в Постановлениях ФАС Московского округа от 04.10.13 по делу № А40-149597/12, от 14.08.13 по делу № А40-150879/12-20-680, от 31.01.13 по делу № А41-19560/12, от 23.07.12 по делу № А40-100625/11-116-282, от 20.05.11 № КА-А40/4227-11, от 27.11.11 по делу № А35-12551/2011, Решении ВАС РФ от 19.05.11 № 3943/11, Решении ВАС РФ от 23.10.06 № 10652/06.

Учитывая вышесказанное, можно предположить, что в случае, возникновения споров с налоговым органом в отношении восстановления ранее принятого к вычету НДС по списанному оборудованию, Организация с большой долей вероятности сможет отстоять свою точку зрения в суде.

Налог на прибыль.

Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы.

Также считаем, что стоимость списываемого оборудования Организация может учесть на основании подпункта 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ как прочие внереализационные расходы.

Таким образом, по нашему мнению, расходы в виде стоимости несмонтированного оборудования, могут учитываться при исчислении налога на прибыль в составе внереализационных расходов.

Вместе с этим, следует отметить, что, по мнению официальных органов, в подпункте 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ речь идет о расходах на ликвидацию (т.е. на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), а сама стоимость объекта ликвидируемого имущества, не учитывается при исчислении налога на прибыль.

Так, в письме Минфина РФ от 23.11.11 № 03-03-06/1/772 было отмечено следующее:

«В целях гл. 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

Согласно ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 265 Кодекса расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией.

Согласно ст. 272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318 - 320 Кодекса.

Таким образом, затраты на ликвидацию объекта незавершенного строительства подлежат включению в состав внереализационных расходов в том налоговом периоде, в котором фактически была проведена ликвидация.

При этом стоимость ликвидируемых объектов незавершенного строительства не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль организаций».

Аналогичное мнение высказано в письмах Минфина РФ от 03.12.10 № 03-03-06/1/757 и от 07.05.07 № 03-03-06/1/261.

При этом мнение, высказанное судебными инстанциями по данному вопросу неоднозначно.

Постановление ФАС СЗО от 17.08.11 по делу № А56-60650/2010 (Определением ВАС РФ от 10.01.12 № ВАС-16900/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ):

«…Судебными инстанциями установлено и материалами дела подтверждается, что спорный объект на момент принятия решения о его ликвидации строительством не завершен, в эксплуатацию не введен и к учету в качестве объекта основных средств Предприятием не принят.

При таких обстоятельствах нет оснований полагать, что понесенные Предприятием затраты по созданию этого объекта были произведены для осуществления какой-либо деятельности, направленной на получение дохода.

В оспариваемом решении налоговый орган сделал правильный вывод о том, что включение налогоплательщиком списанной стоимости ликвидируемого объекта незавершенного строительства в состав внереализационных расходов осуществлено в нарушение положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса являются внереализационными расходы на ликвидацию (в том числе на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества) объектов незавершенного строительства.

Из этого следует, что в отношении объектов незавершенного строительства в целях налогообложения прибыли принимаются лишь расходы, связанные с их ликвидацией. Сама стоимость такого объекта не уменьшает налогооблагаемую прибыль организации.

Также не имеется оснований и для включения в состав внереализационных расходов стоимости незавершенного строительства на основании подпункта 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ, согласно которому в состав внереализационных расходов могут быть отнесены и другие обоснованные расходы.

В пункте 3 статьи 252 НК РФ прямо указано на то, что особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 Кодекса.

Не может быть признана обоснованной ссылка апелляционного суда на то, что затраты на создание объекта незавершенного строительств при его ликвидации могли быть отнесены налогоплательщиком в состав внереализационных расходов и на основании пункта 2 статьи 265 НК РФ.

В пункте 2 статьи 265 НК РФ действительно содержится перечень убытков, полученных налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, которые приравниваются к внереализационным расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Однако стоимость объекта незавершенного строительства либо затраты связанные с его созданием в качестве такого рода убытков, понесенных вследствие ликвидации этого объекта, в названном перечне не упоминаются.

Таким образом, следует признать, что Инспекция правомерно не признала затраты Предприятия по созданию ликвидированного впоследствии объекта незавершенного строительства в качестве внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, и доначислила налогоплательщику спорную сумму налога…».

Постановление ФАС ВВО от 07.09.10 по делу № А38-7141/2009 (Определением ВАС РФ от 20.01.11 № ВАС-18063/10 отказано в передаче дела № А38-7141/2009 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного постановления):

«Довод Инспекции о том, что включение в состав внереализационных расходов списанной стоимости ликвидированного объекта незавершенного строительства "Производственный корпус типа "Молодечно" осуществлено в нарушение подпункта 8 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, что привело к завышению расходов для целей налогообложения и занижению налога на прибыль за 2007 год, отклоняется судом кассационной инстанции по следующим причинам.

Глава 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

В статье 252 Кодекса содержатся общие критерии, которым должны соответствовать производимые налогоплательщиками расходы: они должны быть экономически обоснованными, документально подтвержденными и производиться для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Обоснованность расходов в целях применения главы 25 Кодекса должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности, и не должна зависеть от результата такой деятельности.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы (пункт 2 статьи 253 Кодекса).

Суд апелляционной инстанции установил, что строительство спорного объекта велось с 1988 по 1996 год; расходы Общества по возведению объекта незавершенного строительства были направлены на получение дохода от последующей его эксплуатации. Стоимость объекта незавершенного строительства в бухгалтерском учете Общества числилась с 1996 года в неизменном виде. Первичные документы в силу давности не сохранились. Данные обстоятельства налоговый орган не отрицает.

С учетом изложенного Первый арбитражный апелляционный суд сделал правильный вывод об отсутствии у налогового органа оснований для исключения из состава расходов стоимости объекта незавершенного строительства, в связи с чем признал недействительным решение Инспекции в данной части».

Постановление ФАС ВВО от 03.09.07 по делу № А28-11054/2006-320/23 (Определением ВАС РФ от 08.02.08 № 17040/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора):

«Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В подпункте 20 пункта 1 статьи 265 Кодекса предусмотрено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, другие обоснованные расходы.

Арбитражный суд Кировской области установил и Инспекция не отрицает, что ОАО "Кировэнерго" документально подтвердило расходы на строительство объекта "Склад инертных материалов" в сумме 8103293 рублей 30 копеек.

Суд первой инстанции установил и Инспекция не отрицает также экономическую обоснованность данных затрат, а именно необходимость склада для хранения материалов, используемых филиалом Общества для осуществления ремонтно-строительной деятельности, и связь данных работ с производственной деятельностью ОАО "Кировэнерго".

Арбитражный суд Кировской области установил, и это не противоречит документам по делу, что названный объект был ликвидирован в апреле 2005 года в связи с реорганизацией Общества и отсутствием средств для завершения строительства непрофильного объекта, оставшегося на балансе ОАО "Кировэнерго".

Таким образом, данные расходы напрямую не связаны с производственной деятельностью, но были обоснованно произведены для ее осуществления до момента начала реорганизации в сфере электроэнергетики.

С учетом изложенного Общество правомерно отнесло указанные затраты к расходам при исчислении налога на прибыль за 2005 год, поэтому суд обоснованно признал недействительным оспариваемое решение налогового органа в части доначисления соответствующих сумм налога на прибыль, пеней и штрафа.

Довод Инспекции о том, что названные затраты не подлежат отнесению к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, поскольку в отличие от затрат на ликвидацию объектов незавершенного строительства напрямую не приведены в статье 265 Налогового кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции признал необоснованным, так как названная статья содержит неисчерпывающий перечень внереализационных расходов (подпункт 20 пункта 1 статьи 265 Кодекса). При этом запрет на отнесение налогоплательщиком данных затрат к расходам поставил бы его в неравное положение с лицом, которое выводит основные средства из эксплуатации и имеет право на включение в расходы суммы недоначисленной амортизации (подпункт 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса), что противоречит принципу равенства налогообложения, предусмотренному в статье 3 Налогового кодекса Российской Федерации».

Постановление ФАС УО от 31.08.05 № Ф09-3765/05-С7 по делу № А71-81/05:

«Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации общества по налогу на прибыль за 2002 г. составлен акт от 01.12.2004 N 208/09к и принято решение от 14.12.2004 N 189/04-302 об отказе в привлечении к налоговой ответственности, по которому обществу доначислены налог на прибыль в сумме 1862257 руб. и пени в сумме 233923 руб. 88 коп.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2002 г., пеней послужили выводы инспекции о неправильном включении 7759405 руб. в состав внереализационных расходов ввиду того, что указанные расходы по списанию стоимости ликвидируемого объекта незавершенного строительства (скважина N 42) экономически не оправданы.

Удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что обществом обоснованно отнесены затраты на внереализационные расходы на основании подп. 20 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Вывод судов является правильным, соответствует ст. 247, 252, подп. 20 п. 1 ст. 265 Кодекса и материалам дела.

Судами установлено, что понесенные обществом затраты были произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода и документально подтверждены, поэтому обоснованно отнесены на внереализационные расходы на основании подп. 20 п. 1 ст. 265 Кодекса. В связи с чем судебными инстанциями правомерно отклонены доводы инспекции о нарушении обществом подп. 8 п. 1 ст. 265, 270 Кодекса».

На основании изложенного, считаем, что Организация вправе учесть стоимость ликвидируемого объекта незавершенного строительства в целях исчисления налога на прибыль, однако, данная позиция, скорее всего, вызовет споры с налоговыми органами. При этом считаем, что вероятно Организация сможет отстоять свою позицию в судебном порядке.

В целях минимизации риска возникновения споров с налоговыми органами рекомендуем Организации обосновать причину ликвидации объекта незавершенного строительства.

В отношении материалов, остающихся от ликвидируемого оборудования, которые Организация планирует использовать в своей деятельности, отмечаем следующее.

НК РФ не содержит норм, прямо указывающих на порядок учета полученных в результате ликвидации (списания) вложений во внеоборотные активы. В связи с этим, имеется две точки зрения:

1). Стоимость полученных в результате материалов включаются в состав доходов. При передаче в эксплуатацию (продажу) стоимость этих материалов включается в состав расходов.

2). Полученные материалы не включаются ни в доходы, ни в расходы.

Следует отметить, что ранее официальные органы придерживались второго варианта (например, письмо Минфина РФ от 07.05.07 № 03-03-06/1/261).

Суды также указывали, что доход в виде материалов может возникнуть только при ликвидации (демонтаже) основных средств, в ином случае, НК РФ не требует включать стоимость оставшихся материалов в доходы (Постановление ФАС Московского округа от 13.04.11 № КА-А40/1689-11 по делу № А40-59214/10-35-324[1], ФАС Московского округа от 09.08.11 № КА-А40/8328-11, ФАС Поволжского округа от 06.06.06 по делу № А49-12692/2005-1А/22).

Поскольку в рассматриваемом случае, речь идет о ликвидации оборудования, которое не признается в качестве объекта основных средств, по нашему мнению, Организация вправе использовать указанный подход.

Однако позднее официальные органы поменяли свою точку зрения и в последних разъяснениях предлагают использовать налогоплательщикам первый вариант учета, т.е. учитывать стоимость материалов сначала в доходах, а потом в расходах (письма Минфина РФ от 19.04.10 № 03-03-06/1/277, от 06.04.10 № 03-03-06/1/234, от 26.03.10 № 03-03-06/1/199, от 21.10.09 № 03-03-05/188, ФНС России от 23.11.09 № 3-2-13/227@).

Учитывая вышесказанное, можно предположить, что применение второго варианта учета, скорее всего, повлечет споры с налоговым органом, но Организация с большой долей вероятности отстоит свою точку зрения в суде.

Кроме того, следует отметить, спорную ситуацию, которая может возникнуть, если Организация примет решение учесть материалы от ликвидированного оборудования по первому варианту, т.е. сначала учесть стоимость материалов в доходах, а потом в расходах.

Пунктом 2 статьи 254 НК РФ установлен порядок определения стоимости МПЗ, учитываемой в расходах.

В общем случае, стоимость определяется исходя из цен приобретения. Исключение предусмотрено в отношении МПЗ, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при ремонте, модернизации, реконструкции, техническом перевооружении, частичной ликвидации основных средств. Стоимость таких материалов определяется исходя из суммы дохода, учтенного в порядке, предусмотренном пунктами 13 и 20 статьи 250 НК РФ.

Аналогичного порядка в отношении материалов, остающихся после демонтажа иного имущества, НК РФ не содержит.

Из чего официальные органы делают вывод, что учесть в расходах стоимость МПЗ, определенную исходя из рыночной стоимости и включенную в состав доходов, нельзя.

Так, например, в письме от 19.04.10 № 03-03-06/1/277 Минфин РФ указал:

«В соответствии с пп. 13 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных пп. 18 п. 1 ст. 251 Кодекса).

Статьей 250 Кодекса установлен открытый перечень внереализационных доходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли организаций.

Таким образом, стоимость материально-производственных запасов, полученных от разборки (ликвидации) объектов незавершенного строительства, учитывается в составе внереализационных доходов.

Пунктом 2 ст. 254 Кодекса стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при ремонте основных средств, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. п. 13 и 20 ст. 250 Кодекса. Данная норма применяется с 1 января 2010 г.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 268 Кодекса при реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения (создания) этого имущества, а также на сумму расходов, указанных в абз. 2 п. 2 ст. 254 Кодекса.

Норма п. 2 ст. 254 Кодекса устанавливает порядок определения стоимости имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при ремонте основных средств. Объекты незавершенного строительства к основным средствам не относятся».

Аналогичное мнение высказано в письмах Минфина от 08.12.10 № 03-03-06/1/764, от 06.04.10 № 03-03-06/1/234, от 26.03.10 № 03-03-06/1/199, от 21.10.09 № 03-03-05/188, ФНС РФ от 23.11.09 № 3-2-13/227@.

Арбитражная практика по данному вопросу отсутствует.

Таким образом, с большой долей вероятности можно предположить, что в случае, если Организация полученные при демонтаже материалы учет в составе доходов по рыночной стоимости, а затем при передаче в эксплуатацию (продаже) учтет в расходах, налоговый орган посчитает такие расходы необоснованными. При этом, учитывая отсутствие арбитражной практики, оценить вероятность, имеющуюся у Вашей организации отстоять свою точку зрения, не предоставляется возможным.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit