Департамент Общего аудита по вопросу уплаты налога на имущество при наличии обособленных подразделений

В силу статьи 384 НК РФ организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 настоящего Кодекса, находящегося на отдельном балансе каждого из них, в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти обособленные подразделения, и налоговой базы (одной четвертой средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период в соответствии со статьей 376 настоящего Кодекса, в отношении каждого обособленного подразделения с учетом особенностей, установленных статьей 378.2 НК РФ.

Статьей 385 НК РФ установлено, что организация, учитывающая на балансе объекты недвижимого имущества, находящиеся вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс , уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из указанных объектов недвижимого имущества.

В соответствии с пунктом 1 статьи 386 НК РФ налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога), по месту нахождения имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом, налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу.

Таким образом, Организации, имеющие, обособленное подразделение, выделенное на отдельный баланс, уплачивают налог на имущество и предоставляют расчеты (декларации) по месту нахождения этого обособленного подразделения. При этом налог исчисляется со стоимости имущества, учитываемого на балансе обособленного подразделения.

В случае, если обособленное подразделение не выделено на отдельный баланс, то уплата налога на имущество и предоставление расчетов (деклараций) в отношении имущества, находящегося по месту нахождения этого обособленного подразделения, осуществляется по месту нахождения самой Организации.

Обособленным подразделением организации для целей НК РФ признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца (статья 11 НК РФ).

Таким образом, и филиал и обособленное подразделение Организации, не являющееся филиалом, для целей НК РФ будут признаваться обособленными подразделениями.

Отметим, что нормы НК РФ не раскрывают понятие «отдельный баланс».

В Письме Минфина РФ от 29.03.04 № 04-05-06/27 был сделан следующий вывод:

«Учитывая, что такое понятие, как "отдельный баланс", было исключено из ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", считаем, что для целей применения главы 30 "Налог на имущество организаций" Налогового кодекса Российской Федерации под отдельным балансом следует понимать перечень показателей, установленных организацией для своих подразделений, выделенных на отдельный баланс».

Таким образом, в случае, если филиал или иное обособленное подразделение выделено на отдельный баланс (при этом «отдельный баланс» подразделения предусмотрен внутренними нормативными актами организации), то представление декларации и уплата налога на имущество в отношении имущества, учитываемого на балансе данного подразделения, производится по месту нахождения обособленного подразделения.

В рассматриваемой ситуации филиалы организации были выделены на отдельный баланс. Соответственно, уплата налога на имущество и представление декларации в отношении объектов, учитываемых на балансе данных филиалов, производилось по месту их регистрации.

Впоследствии, как следует из вопроса, филиалы были закрыты (ликвидированы).

Вопрос представления декларации и уплаты налога на имущества в случае закрытия обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс, был рассмотрен контролирующими органами.

Письмо Минфина РФ от 19.06.09 № 03-05-04-01/44:

«…в случае прекращения налогоплательщиком-организацией деятельности через обособленное подразделение (закрытия обособленного подразделения) или выбытия объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации или вне местонахождения обособленного подразделения, в течение налогового (отчетного) периода по окончании этого налогового (отчетного) периода, являющегося последним применительно к указанной деятельности, налогоплательщик обязан представить налоговую декларацию (расчет авансового платежа) по налогу на имущество организаций и уплатить налог по месту нахождения указанных закрываемых обособленных подразделений и выбывающих объектов недвижимого имущества. При этом налогоплательщики, отнесенные к категории крупнейших, представляют указанные налоговые декларации в налоговый орган по месту учета крупнейших налогоплательщиков.

Поскольку в рассматриваемых обстоятельствах день окончания отчетного периода совпадает с днем окончания налогового периода применительно к прекращенной налогоплательщиком-организацией деятельности через обособленное подразделение или выбытию вышеуказанного объекта недвижимого имущества, полагаем, что налогоплательщик уплачивает налог и представляет налоговую декларацию вместо расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций за период осуществления им деятельности через вышеуказанное обособленное подразделение или нахождения на балансе налогоплательщика объекта недвижимого имущества по месту нахождения указанных объектов.

При этом крупнейшие налогоплательщики представляют налоговые декларации, заполненные в отношении закрытых обособленных подразделений и выбывающих объектов недвижимого имущества, в налоговый орган по месту учета крупнейших налогоплательщиков, уплачивая налог за последний налоговый период по месту нахождения указанных обособленных подразделений и объектов недвижимого имущества.

Согласно п. 2 ст. 83 Кодекса постановка на учет в налоговом органе организаций осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми Кодекс связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога.

В случае если до снятия организации с учета в налоговых органах по местонахождению закрытых обособленных подразделений или выбывших объектов недвижимого имущества налог за последний налоговый период не уплачен и налоговая декларация по налогу на имущество организаций не представлена в вышеуказанном порядке, то после снятия с учета организации в данных налоговых органах налог за последний налоговый период должен быть уплачен и налоговая декларация представлена по месту нахождения указанных обособленных подразделений или объектов недвижимого имущества. При этом налогоплательщики, в соответствии со ст. 83 Кодекса отнесенные к категории крупнейших, представляют указанные налоговые декларации в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков».

Письмо Минфина РФ от 05.07.05 № 03-03-04/1/58:

«Что касается вопроса о порядке уплаты налога на имущество организаций в отношении ликвидированных обособленных подразделений, то следует учитывать норму ст. 45 Кодекса, согласно которой обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. При этом данной статьей Кодекса установлено, что налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налогов досрочно.

На основании этого налогоплательщик вправе представить в налоговый орган налоговую декларацию по налогу на имущество организаций в отношении ликвидированного в течение календарного года обособленного подразделения до срока ее представления, установленного п. 3 ст. 386 Кодекса».

Из приведенных разъяснений контролирующих органов, по нашему мнению, можно сделать следующий вывод.

В случае закрытия (ликвидации) обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс, не дожидаясь окончания налогового периода (года), необходимо сделать следующее:

1. Рассчитать годовую сумму налога на имущество за период с начала текущего года и по месяц, в котором обособленное подразделение снято с учета в ИФНС.

Учитывая, что в рассматриваемой ситуации филиал ликвидирован 31.07.15, то налог необходимо рассчитать за период с 01.01.15 по 31.07.15. При этом среднегодовая стоимость имущества ликвидируемого филиала рассчитывается в обычном порядке, а остаточная стоимость имущества на 1-е число каждого месяца, следующего за месяцем, в котором был ликвидирован филиал (01.08.15, 01.09.15, 01.10.15 и т.д.) признается равной нулю.

2. Уплатить рассчитанную сумму налога в срок, установленный для его уплаты по итогам того периода, в котором обособленное подразделение было снято с учета в ИФНС.

В рассматриваемой ситуации филиал ликвидирован 31.07.15. В случае, если в регионе, в котором он находился, предусмотрена уплата авансовых платежей, то налог необходимо уплатить в срок, установленный законом этого региона для уплаты авансового платежа за 9 месяцев (пункты 2, 3 статьи 379[2]). Налог перечисляется по реквизитам ИФНС по месту учета ликвидированного филиала.

3. Подать в ИФНС по месту учета ликвидированного ОП декларацию по налогу на имущество в срок, установленный для ее представления по итогам того периода, в котором обособленное подразделение было снято с учета в ИФНС.

В рассматриваемой ситуации, в случае, если в регионе, где находился ликвидированный 31.07.15 филиал, установлены отчетные периоды по налогу на имущество, то декларацию по налогу необходимо представить в срок, установленный законом этого региона для подачи расчета авансового платежа за 9 месяцев (пункты 2, 3 статьи 379, пункт 2 статьи 386 НК РФ[3]).

При этом из Письма Минфина РФ от 19.06.09 № 03-05-04-01/44 следует, что аналогичным образом необходимо действовать и в случае, если на момент уплаты налога или представления декларации ликвидированное обособленное подразделение уже было снято с учета в ИФНС по месту нахождения.

Учитывая, что созданные организацией с 01.08.15 обособленные подразделения не выделены на отдельный баланс, уплату налога и представление декларации по имуществу, фактически находящемуся в данных подразделениях, с 01.08.15 необходимо осуществлять по месту нахождения головной организации.

Подводя итоги вышеизложенному можно сделать следующие выводы:

По закрытому филиалу необходимо было подать декларацию по налогу на имущество в срок до 30.10.15 (если в регионе предусмотрено представление авансовых расчетов по налогу) или до 30.03.16 (если в регионе не предусмотрено представление авансовых расчетов по налогу). В данной декларации будет указываться остаточная стоимость имущества на 01-е число каждого месяца, а начиная с 01.08.15 она будет равна нулю. Уплатить налог по филиалу необходимо в срок, установленный для подачи декларации. При этом не имеет значения тот факт, что в момент уплаты налога и подачи декларации обособленное подразделение уже будет закрыто и снято с учета.

С 01.08.15 остаточная стоимость имущества будет учитываться в декларации головной организации, так как обособленные подразделения не выделены на отдельный баланс. Уплата налога будет осуществляться также по месту нахождения головной организации.

Коллегия Налоговых Консультантов, 10 февраля 2016

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit