Главная / Консультации / Общий аудит / Департамент общего аудита о порче, недостаче товара по вине перевозчика

Департамент общего аудита о порче, недостаче товара по вине перевозчика

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

16.06.2009

Вопрос

При поставке продукции от ОАО "ФТД Царицыно" Покупателю транспортной компанией произошла авария, при которой пострадала часть продукции. Пострадавшая продукция была возвращена заводу-изготовителю для переработки по сниженной цене.
Разница между ценами составила убыток, на который выставляется претензия транспортной компании.
Вопрос 1: Облагается ли НДС сумма претензии, выставленная перевозчику?
Вопрос 2: Какими бухгалтерскими проводками оформляются данные операции?
Вопрос 3: Порекомендуйте порядок оформления документов.
Вопрос 4: Проверьте, пожалуйста, правильны ли проводки при отгрузке с недостачей.

Ответ

Ответственность перевозчика за повреждение (порчу) груза или багажа установлена статьей 796 ГК РФ.

Пунктом 1 указанной статьи предусмотрено, что перевозчик несет ответственность за несохранность груза, происшедшую после принятия его к перевозке и до выдачи грузополучателю, если не докажет, что утрата, недостача или повреждение (порча) груза произошли вследствие обстоятельств, которые перевозчик не мог предотвратить и устранение которых от него не зависело.

Перевозчик возмещает ущерб в случае повреждения (порчи) груза или багажа - в размере суммы, на которую понизилась его стоимость, а при невозможности восстановления поврежденного груза или багажа - в размере его стоимости.

Перевозчик наряду с возмещением установленного ущерба, вызванного утратой, недостачей или повреждением (порчей) груза или багажа, возвращает отправителю (получателю) провозную плату, взысканную за перевозку утраченного, недостающего, испорченного или поврежденного груза или багажа, если эта плата не входит в стоимость груза.

Таким образом, фактически Организация, как получатель услуг по перевозке выставляет поставщику услуг претензию по оказанным услугам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 НК РФ, увеличивается, в частности, на суммы, полученные в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Из данной нормы НК РФ следует вывод, что если полученные денежные средства не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), то эти денежные средства в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость также не включаются.

В Вашей ситуации Организация, как покупатель транспортных услуг, получает по претензии денежные средства. Следовательно полученные суммы не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Официальное мнение по данному вопросу аналогично. Например, УФНС России по г. Москве в Письме 07.02.2008 № 19-11/11309 разъяснило следующее:

«На основании п. 2 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со ст. ст. 153 - 158 НК РФ, увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Следовательно, НДС облагаются суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), в частности штрафные санкции, полученные поставщиком от покупателя за нарушение последним своих обязательств (оплаты).

Указанные нормы НК РФ не применяются при получении покупателем товаров (работ, услуг) штрафных санкций за ненадлежащее исполнение договора поставщиком товаров (работ, услуг), в частности за несвоевременную поставку товаров (работ, услуг), за некачественно выполненные работы (оказанные услуги), за несоответствующий ассортимент поставленных товаров».

Аналогичные выводы изложены и в Письмах Минфина РФ от 02.12.2008 № 03-07-05/49, от 07.10.2008 № 03-03-06/4/67.

Имеется судебная практика по данному вопросу в пользу налогоплательщика , например Постановление ФАС Уральского округа от 20.06.2007 № Ф09-4654/07-С2.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций[1] счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» предназначен для обобщения информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей (включая денежные средства), выявленных в процессе их заготовления, хранения и продажи, независимо от того, подлежат они отнесению на счета учета затрат на производство (расходов на продажу) или виновных лиц.

Следовательно стоимость поврежденного товара, не подлежащего восстановлению, списывается Организацией со счета 45 (41) в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Пунктом 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, предусмотрено, что при порче запасов, которые могут быть использованы в организации или проданы (с уценкой), последние одновременно приходуются по рыночным ценам с учетом их физического состояния с уменьшением на эту сумму потерь от порчи.

На наш взгляд, в таком же порядке можно учесть товары, испорченные в процессе перевозки транспортной компанией, в рассматриваемой ситуации. Учитывая вышеизложенное, испорченный товар принимается к учету по цене возможной реализации по дебету счета 41 в корреспонденции с кредитом счета 94.

Расходы и доходы, связанные с реализацией испорченного товара заводу-изготовителю по сниженной цене, по нашему мнению, на основании норм ПБУ 10/99[2] и ПБУ 9/99[3] учитываются организацией в составе прочих расходов и доходов

Инструкцией по применению Плана счетов для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Таким образом доходы и расходы от реализации бракованного товара заводу-изготовителю Организация будет учитывать на счете 91.

НДС, начисленный в бюджет на сумму реализации будет также отражаться по кредиту счета 91.2 «Прочие расходы»

Для отражения расчетов по претензиям, предъявленным поставщикам, подрядчикам, транспортным и другим организациям Инструкцией по применению Плана счетов предусмотрен счет 76.2 «Расчеты по претензиям».

Разница между суммой возмещаемого ущерба и балансовой стоимостью поврежденного товара ( в Вашем случае суммой превышения себестоимости товара над стоимостью его реализации заводу-изготовителю) является для грузоотправителя прочим доходом, который отражается по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» и дебету счета 76, субсчет 76-2.

После признания претензии перевозчиком организация производит запись по дебету счета 76, субсчет 76.2, в корреспонденции с кредитом счета 91 на сумму балансовой стоимости поврежденной готовой продукции. Одновременно превышение возмещаемого ущерба над балансовой стоимостью списывается со счета 98 в кредит счета 91.1.

Таким образом бухгалтерские проводки по данной операции будут следующими:

Дт 94 Кт 41 Списаны товары, испортившиеся в результате аварии

Дт 41 Кт 94 Оприходован испорченный товар по возможной цене реализации

Дт 91.2 Кт 41 Списана в состав затрат стоимость товаров, реализованных заводу-изготовителю

Дт 62 Кт 91.1 Реализация брака заводу-изготовителю

Дт 91.2 Кт 68 Начислен НДС со стоимости реализованного товара

Дт 76.2 Кт 94 Отнесена стоимость испорченных товаров на счет перевозчика

Дт 76.2 Кт 98 В составе доходов будущих периодов отражена разница между суммой возмещаемого ущерба и балансовой стоимостью поврежденного товара

Дт 76.2 Кт 91.1 Отражен доход в виде полученного возмещения от транспортной компании

Дт 98 Кт 91.1 Отражена разница в составе доходов

Как указано в пункте 1 статьи 38 Федерального закона от 08.11.2007 № 259-ФЗ «Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта» (далее – Устав) обстоятельства, являющиеся основанием для возникновения ответственности перевозчиков при перевозках пассажиров и багажа, грузов или предоставлении транспортных средств для перевозок пассажиров и багажа, грузов, удостоверяются актами или отметками в транспортных накладных, путевых листах, сопроводительных ведомостях, предусмотренных Уставом.

Таким образом, обстоятельства аварии и порчи груза должны быть указаны в товаросопроводительных документах, либо должен быть составлен акт.

Однако по нашему мнению обязанность по составлению данных документов лежит на грузополучателе, поскольку именно он при приеме товара фиксирует факт порчи.

В то же время рекомендуем проследить, чтобы экземпляры указанных документов с необходимыми отметками были у Организации в наличии.

Согласно пункту 1 статьи 797 ГК РФ до предъявления к перевозчику иска, вытекающего из перевозки груза, обязательно предъявление ему претензии в порядке, предусмотренном соответствующим транспортным уставом или кодексом.

Согласно пункту 5 статьи 39 Устава порядок оформления претензий устанавливается правилами перевозок пассажиров, правилами перевозок грузов.

Указанный порядок установлен «Общими правилами перевозок грузов автомобильным транспортом»[4] (далее – Правила перевозок). Согласно параграфу 8 раздела в претензионном заявлении должны быть указаны следующие данные:

а) за что именно предъявляется претензия (за полную или частичную утрату груза, повреждение, порчу, просрочку в доставке и т.п.) и краткое обоснование претензии;

б) сумма претензии по каждому отдельному виду требования и каждому отдельному документу;

в) подробный почтовый адрес, по которому заявитель претензий желает получить ответ;

г) отделение банка, в котором открыт расчетный счет заявителя претензии и номер этого счета;

д) дата составления претензионного заявления.

Претензионные заявления должны быть подписаны руководителем организации или его заместителем.

Как указано в параграфе 9 Правил перевозок к претензионному заявлению должны быть приложены подлинники документов, подтверждающих претензию.

К претензионному заявлению в отношении утраты, недостачи, порчи или повреждения груза, кроме документов, подтверждающих право на предъявление претензии, должны быть приложены документы, удостоверяющие количество и стоимость отправленного груза, а также расчет суммы претензии. Приложение расчета суммы претензии необязательно, если указанный расчет сделан в претензионном заявлении.

№ п/п	Содержание операции	Счет по дебету	Счет по кредиту	Сумма
	Отражение недостачи товара при транспортировке	94	41	Сумма по недостачи товара по среднезакупочной цене
	Выделение естественной убыли	91/2	94	Сумма рассчитывается как норма естественной убыли в количетсвенном выражении * на среднезакупочную цену по данному виду продукции
	Отнесение задолженности по недостаче на счет транспортной компании	76/2	94	Сумма для расчета задолженности рассчитывается как (колличество недостачи – е.у.) * на средне закупочную цену
	Отнесение на доходы будущих периодов разницы между средней закупочной ценой продукции и отпускной ценой	76/2	98	Разница между недостачей, рассчитанной по средней закупочной цене и недостачей рассчитанной по отпускной цене за вычетом е.у.
	Восстановление НДС	98	68/2	НДС с разницы между закупочной и отпускной ценой
	Восстановление НДС	94	68/2	НДС считается со средней закупочной цены
	Уменьшение задолженности перед транспортной компанией на сумму претензии	76/5	76/2	Сумма недостачи через 45 дней с даты закрытия месяца
	Списание разницы между отпускной и среднезакупочной цены	98	91/1	Сумма недостачи через 45 дней с даты закрытия месяца

Пунктом 1 статьи 796 ГК РФ установлено, что ущерб, причиненный при перевозке груза или багажа, возмещается перевозчиком в случае утраты или недостачи груза или багажа - в размере стоимости утраченного или недостающего груза или багажа.

Следовательно транспортная компания обязана возместить Организации полную стоимость утраченного товара.

При этом, как было указано нами при ответе на 1 вопрос, полученные суммы не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Таким образом, по нашему мнению Организация не обязана начислять НДС на разницу между балансовой стоимостью утраченного товара и отпускной ценой. Следовательно данный НДС не надо предъявлять транспортной компании.

Учитывая изложенное, по нашему мнению в схеме бухгалтерских проводок не должно быть следующей проводки:

Дт 98 Кт 68 НДС с разницы между закупочной и отпускной ценой

Дополнительно хотелось бы отметить, что по-нашему мнению в данной ситуации обязанности восстанавливать ранее правомерно принятый к вычету НДС по недостающим товарам[5] у Организации не возникает.

Перечень случаев восстановления НДС установлен подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ. Этот перечень является исчерпывающим, и в нем не указаны такие основания, как уничтожение, порча, хищение имущества и т.п.

Однако учитывая мнение Минфина РФ, в случае, если Организация примет решение не восстанавливать НДС, по недостачи товаров, свою позицию ей придется отстаивать в суде.[6]

[1] Утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н.

[2] Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н.

В соответствии с пунктом 4 ПБУ 10/99 расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

- расходы по обычным видам деятельности;

- прочие расходы.

При этом расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами.

[3]Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 32н.

Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на:

- доходы от обычных видов деятельности;

- прочие доходы.

Доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями.

[4] Утверждены Минавтотрансом РСФСР 30.07.71. Применяется в части, не противоречащей главе 2 Федерального закона от 08.11.2007 № 259-ФЗ.

[5] По мнению Минфина ранее правомерно принятые к вычету суммы НДС по товарам, которые впоследствии была утрачены при перевозке необходимо восстановить. Например, в Письме Минфина России от 01.11.2007 № 03-07-15/175 указано следующее:

«Выбытие имущества по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей (например, в связи с потерей, порчей, боем, хищением, стихийным бедствием и др.), на основании норм ст. ст. 39 и 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не является. В отношении вычетов налога по данному имуществу следует учитывать, что согласно п. 2 ст. 171 Кодекса суммы этого налога подлежат вычету в случае приобретения товаров (работ, услуг) для операций, признаваемых объектом налогообложения.

Таким образом, суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету по указанному имуществу, необходимо восстановить. При этом восстановление следует производить в том налоговом периоде, в котором недостающее имущество списывается с учета в установленном порядке. По амортизируемому имуществу восстановлению подлежат суммы налога в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости имущества без учета переоценки».

[6] Сложившаяся судебная практика по данному вопросу складывается в пользу налогоплательщика: Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.03.2009 по делу № А32-2476/2008-45/42, ФАС Северо-Кавказского округа от 21.07.2008 № Ф08-3770/2008, ФАС Центрального округа от 31.03.2008 N А-62-3848/2007

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел