О неформализованном формате первичных учётных документов, составленных в электронной форме

С 1 января 2026 года утратили силу форматы электронных документов, утверждённые ФНС РФ, которыми оформляется передача товаров, работ, услуг. В связи с этим ФНС РФ рекомендовал заранее переходить на использование электронного УПД при отгрузке товаров, работ, услуг, формат которого утверждён ФНС РФ.

При этом налогоплательщики вправе продолжать использовать электронные документы в форматах, не утверждённых ФНС РФ.

Следовательно, Организация вправе принимать акты выполненных работ в электронном виде в неформализованном формате PDF, которые при наличии всех обязательных реквизитов и электронной подписи, будут признаваться первичными учётными документами, оформленными в соответствии с требованиями бухгалтерского и налогового законодательства.

Обоснование:

Из положений пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что для правомерного признания расходов в целях исчисления налога на прибыль, необходимо единовременное выполнение следующих условий:

- расходы прямо не поименованы в статье 270 НК РФ;

- расходы экономически обоснованы и направлены на получение дохода;

- расходы документально подтверждены.

При этом под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Закона № 402-ФЗ[1] каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Факт хозяйственной жизни - сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (пункт 8 статьи 3 Закона № 402-ФЗ).

Факт, связанный с начислением премии покупателю товаров, является событием, оказывающим влияние на финансовое положение Организации, поэтому операция по начислению премии должна быть оформлена первичным документом.

Пунктом 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ установлено, что обязательными реквизитами первичного учетного документа являются:

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

4) содержание факта хозяйственной жизни;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (пункт 4 статьи 9 Закона № 402-ФЗ).

Согласно пункту 5 статьи 9 Закона № 402-ФЗ первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью.

Из приведенных положений можно сделать вывод о том, что каждый факт хозяйственной жизни должен быть оформлен первичным документом в бумажном и/или электронном виде, который может быть составлен в произвольной форме, но должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ.

Следовательно, форматы первичного документа, составленного в электронном виде, законодательством о бухгалтерском учете не регламентированы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 93 НК РФ истребуемые документы могут быть представлены в налоговый орган проверяемым лицом лично или через представителя, направлены по почте заказным письмом либо переданы в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика.

Представление документов на бумажном носителе производится в виде заверенных проверяемым лицом копий. Не допускается требование нотариального удостоверения копий документов, представляемых в налоговый орган (должностному лицу), если иное не предусмотрено законодательством РФ. Листы документов, представляемых на бумажном носителе, должны быть пронумерованы и прошиты в соответствии с требованиями, утверждаемыми федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Представление документов, составленных в электронной форме по форматам, установленным федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, осуществляется по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика.

Истребуемые документы, составленные на бумажном носителе, могут быть представлены в налоговый орган в электронной форме в виде электронных образов документов (документов на бумажном носителе, преобразованных в электронную форму путем сканирования с сохранением их реквизитов) по форматам, установленным федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика.

В Письме ФНС РФ от 06.12.2019 № ЕД-4-15/25049 были даны следующие разъяснения:

«Подпунктом 5.9.51 пункта 5 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 506, предусмотрено право ФНС России устанавливать (утверждать) форматы истребуемых у налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов документов, представляемых в налоговый орган в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи, если полномочия по утверждению форм и (или) форматов указанных документов не возложены Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - Кодекс) на иные федеральные органы исполнительной власти.

При этом налоговое законодательство не содержит норм, определяющих обязанность применения налогоплательщиками исключительно форматов первичных учетных документов, которые установлены приказами ФНС России.

Согласно положениям пункта 2 статьи 93 Кодекса в случае, если истребуемые у налогоплательщика документы составлены в электронной форме по установленным ФНС России форматам, налогоплательщик вправе направить их в налоговый орган в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика.

В случае если документ в электронной форме составлен не по формату, установленному ФНС России, то такие истребуемые документы в рамках проведения налоговых проверок представляются в налоговый орган на бумажном носителе в виде заверенной налогоплательщиком копии с отметкой о подписании документа электронной подписью».

Из Письма ФНС РФ от 04.02.2025 № ЕА-2-26/1316@ следует:

«…в соответствии с положениями пункта 2 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если истребуемые у налогоплательщика документы составлены в электронной форме по установленным ФНС России форматам, налогоплательщик вправе направить их в налоговый орган в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи в неизменном виде.

Если документы в электронной форме составлены не по установленным ФНС России форматам, в случае их истребования в рамках налоговых проверок представляются в налоговый орган на бумажном носителе в виде заверенных налогоплательщиком копий с отметкой о подписании документа электронной подписью (письмо ФНС России от 11.12.2017 N ЕД-4-15/25048). Также копии могут быть представлены в ФНС России в виде пакета сканированных документов, подписанного усиленной электронной подписью.

Указанные копии могут быть направлены в электронной форме в виде скан-образов документов (документов на бумажном носителе, преобразованных в электронную форму путем сканирования с сохранением их реквизитов). Представление таких документов осуществляется с учетом требований приказа ФНС России от 18.01.2017 N ММВ-7-6/16@ "Об утверждении формата документа, необходимого для обеспечения электронного документооборота в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах", согласно которым расширение файла скан-образов документов может быть: tif; jpg; pdf; png».

Аналогичные выводы содержит Письмо ФНС РФ от 06.12.2019 № ЕД-4-15/25049.

На основании изложенного, можно сделать следующие выводы:

1. ФНС РФ вправе устанавливать форматы документов, в том числе первичных, оформляемых в электронной форме, которые налогоплательщики вправе направлять в электронном виде.

2. Налогоплательщики не обязаны применять форматы электронных первичных документов, установленные ФНС РФ.

3. При использовании налогоплательщиками электронных первичных документов в формате, не установленном ФНС РФ, такие документы могут представляться в ФНС РФ либо в бумажном виде, либо в электронной форме в виде скан-образов документов.

С 01.01.2026 вступил в силу Приказ ФНС РФ от 20.01.2025 № ЕД-7-26/28@, в соответствии с которым с 01.01.2026 утратили силу:

- Приказ ФНС РФ от 30.11.2015 № ММВ-7-10/551@ «Об утверждении формата представления документа о передаче товаров при торговых операциях в электронной форме»;

- Приказ ФНС РФ от 30.11.2015 № ММВ-7-10/552@ «Об утверждении формата представления документа о передаче результатов работ (документа об оказании услуг) в электронной форме»;

- Приказ ФНС РФ от 08.04.2019 № ММВ-7-15/176@ «О внесении изменений в приложения к приказам Федеральной налоговой службы от 30.11.2015 № ММВ-7-10/551@, от 30.11.2015 № ММВ-7-10/552@ от 24.03.2016 № ММВ-7-15/155@, от 13.04.2016 № ММВ-7-15/189@».

В Информации ФНС РФ, размещенной на официальном сайте от 19.08.2025, разъяснено следующее:

«ФНС России рекомендует начать использовать универсальный передаточный документ (УПД) как основной отгрузочный документ. Это поможет плавно перейти на новые правила и перестроить свои бизнес-процессы. Так, с 1 января 2026 года приказ ФНС России от 20.01.2025 N ЕД-7-26/28@ прекращает действие форматов документа о передаче товаров при торговых операциях в электронной форме и документа о передаче результатов работ (услуг) в электронной форме.

Таким образом, с начала нового налогового периода единственным официально признанным электронным документом, подтверждающим отгрузку товаров, выполнение работ или оказание услуг, станет универсальный передаточный документ (УПД). Его действующий формат 5.03 утвержден приказом ФНС от 19.12.2023 N ЕД-7-26/970@ и объединяет счет-фактуру и первичный документ.

Напоминаем, что акт выполненных работ и товарная накладная по форме ТОРГ-12 - первичные документы. Товарная накладная ТОРГ-12 - один из самых важных первичных документов в торговле и применяется при передаче товарно-материальных ценностей от продавца к покупателю. Акт выполненных работ (оказанных услуг) оформляется, чтобы зафиксировать факт выполнения работ или оказания услуг.

Проактивная подготовка поможет компании избежать срочного внедрения нового формата и легко перейти на новый режим работы».

Таким образом, с 1 января 2026 года утратили силу форматы электронных документов, утвержденные ФНС РФ, которыми оформляется передача товаров, работ, услуг. В связи с этим ФНС РФ рекомендует заранее переходить на использование электронного УПД при отгрузке товаров, работ, услуг, формат которого утвержден ФНС РФ.

При этом, по нашему мнению, налогоплательщики вправе продолжать использовать электронные документы в форматах, не утвержденных ФНС РФ.

Отметим, что в Информации ФНС РФ, размещенной на официальном сайте от 10.09.2025, были даны схожие разъяснения:

«С 1 января 2026 года налогоплательщики не смогут обмениваться через операторов электронного документооборота электронными документами, составленными по форматам (товарная накладная и акт выполненных работ), в связи с вступлением в силу приказа ФНС России от 20.01.2025 N ЕД-7-26/28@.

Изменения коснутся только тех, кто сейчас принимает и отправляет товарные накладные и акты выполненных работ по форматам из приказов ФНС России от 30.11.2015 N ММВ-7-10/551 и N ММВ-7-10/552.

Создавать акты и накладные в электронной форме можно с использованием формата универсального передаточного документа (УПД) 5.03 (утвержден приказом ФНС России от 19.12.2023 N ЕД-7-26/970@), который является многофункциональным и объединяет первичный учетный документ и счет-фактуру. Допустимо использовать УПД как для одновременного формирования товарной накладной и акта оказанных услуг, выполненных работ, вместе со счетом-фактурой, так и раздельно.

При этом и после 1 января 2026 года сохраняется возможность создавать первичные учетные документы в виде неформализованных электронных документов, а также на бумаге. Бумажные формы товарной накладной и акта оказанных услуг отмена приказов не касается. Например, если вы сейчас обмениваетесь бумажными актами и электронными счетами-фактурами, то можно работать так же и в 2026 году».

На основании изложенного, считаем, что Организация вправе принимать акты выполненных работ в электронном виде в неформализованном формате PDF, которые при наличии всех обязательных реквизитов и электронной подписи, будут признаваться первичными учетными документами, оформленными в соответствии с требованиями бухгалтерского и налогового законодательства.

Коллегия Налоговых Консультантов, 26 января 2026 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit