Департамент банковского аудита по вопросам применения пункта 68 стати 217 НК РФ.

Мнение консультантов.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту – НДФЛ, налог) учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся:

1) оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика;

2) полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой;

3) оплата труда в натуральной форме[1].

Перечень доходов, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) НДФЛ, утвержден статьей 217 НК РФ.

В частности, на основании пункта 68 статьи 217 НК РФ освобождены от налогообложения доходов в денежной или натуральной форме в виде перечисляемых на банковский счет налогоплательщика денежных средств и (или) полной или частичной оплаты за налогоплательщика товаров и (или) услуг российскими и иностранными организациями, полученных в результате участия налогоплательщика в программах указанных российских и иностранных организаций с использованием банковских (платежных) и (или) дисконтных (накопительных) карт, направленных на увеличение активности клиентов в приобретении товаров и услуг указанных организаций и предусматривающих начисление бонусов (баллов, иных единиц, характеризующих активность клиента в приобретении товаров (работ, услуг) указанных организаций) по основаниям, установленным в соответствующей программе, а также выплату в зависимости от количества начисленных бонусов (баллов, иных единиц, характеризующих активность клиента в приобретении товаров (работ, услуг) указанных организаций) дохода в денежной или натуральной форме.

Вместе с тем, освобождение доходов от налогообложения, предусмотренное пунктом 68 статьи 217 НК РФ, не применяется в следующих случаях:

- при участии налогоплательщика в программах российских и иностранных организаций, указанных в абзаце первом пункта 68 статьи 217 НК РФ, присоединение к которым осуществляется не на условиях публичной оферты;

- при присоединении налогоплательщика к программам российских и иностранных организаций, указанным в абзаце первом пункта 68 статьи 217 НК РФ, условиями публичной оферты в которых предусмотрен срок для акцепта менее 30 дней и (или) которыми предусмотрена возможность досрочного отзыва оферты;

- при выплате доходов, указанных в абзаце первом пункта 68 статьи 217 НК РФ, в качестве вознаграждения лицам, состоящим с организацией в трудовых отношениях, за выполнение должностных обязанностей, а также в качестве оплаты (вознаграждения) за поставленные налогоплательщиком товары (выполненные работы, оказанные услуги) или материальной помощи;

В соответствии с пунктом 1.6 Положения № 266-П эмиссия банковских карт для физических лиц осуществляется кредитной организацией на основании договора, предусматривающего совершение операций с использованием банковских карт. Эмиссия расчетных (дебетовых) карт, предназначенных для совершения операций, связанных с собственной хозяйственной деятельностью кредитной организации, осуществляется на основании распоряжения единоличного исполнительного органа кредитной организации.  Согласно пункту 1.8 Положения № 266-П конкретные условия предоставления денежных средств для расчетов по операциям, совершаемым с использованием расчетных (дебетовых) карт, кредитных карт, порядок возврата предоставленных денежных средств, порядок документального подтверждения предоставления и возврата денежных средств определяются в договоре с клиентом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 432 ГК РФ договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Согласно пункту 2 статьи 432 ГК РФ договор заключается посредством направления оферты (предложения заключить договор) одной из сторон и ее акцепта (принятия предложения) другой стороной. При этом договор признается заключенным в момент получения лицом, направившим оферту, ее акцепта (пункт 2 статьи 433 ГК РФ).

Как указано в пункте 2 статьи 437 ГК РФ, содержащее все существенные условия договора предложение, из которого усматривается воля лица, делающего предложение, заключить договор на указанных в предложении условиях с любым, кто отзовется, признается офертой (публичная оферта).

В силу норм статьи  15 ТК РФ трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы) в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

Заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда.

Системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права. Об этом сказано в статье 135 ТК РФ.

Таким образом, с учетом перечисленных выше норм, предусмотренное пунктом 68 статьи  217 НК РФ освобождение от налогообложения НДФЛ, применимо в ситуации, когда сотрудник Банка одновременно является его клиентом по договору, предусматривающему совершение операций с использованием банковских карт и, присоединившись к правилам программы лояльности в форме публичной оферты, может получать доходы, указанные в абзаце первом пункта 68 статьи 217 НК РФ. В этом случае выплаты сотруднику в рамках программы лояльности (cash – back) не являются вознаграждением за выполнение им должностных обязанностей и не подлежат налогообложению НДФЛ;

Вместе с тем, если  система оплаты труда Банка предусматривает выплату работникам доходов, указанных в абзаце первом пункта 68 статьи 217 НК РФ, в качестве вознаграждения бонусов, подарков, полностью или частично оплаченных Банком и полученных сотрудниками на безвозмездной основе товаров (услуг) такие доходы являются доходами, полученными в натуральной форме, подлежат налогообложению НДФЛ в установленном порядке.

Особые условия, которые включены Банком в программу лояльности, не противоречат принципам публичности.

Документы и литература.

1.                  ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ;

2.                  НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

3.                  ТК РФ – Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001г. № 197-ФЗ.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki