Департамент общего аудита об определении статуса налогового агента при приобретении юридических услуг

Из содержания предоставленных документов, можно сделать вывод, что заключенные Организацией договора предполагают оказание юридических услуг, связанных с национализацией патентов, принадлежащих Организации.

Исходя из этого, рассмотрим порядок налогообложения НДС оказываемых услуг.

В соответствии с пунктом 1 статьи 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Налоговая база, указанная в пункте 1 статьи 161 НК РФ, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц (пункт 2 статьи 161 НК РФ).

Таким образом, российская организация признается налоговым агентом по НДС (т.е. у нее возникает обязанность исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДС) в случае приобретения у иностранной организации товаров (работ, услуг), при условии, что местом их реализации признается территория РФ.

Порядок определения места реализации услуг установлен статьей 148 НК РФ.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации юридических услуг признается территория РФ, если покупатель этих услуг осуществляет деятельность на территории РФ.

Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в подпункте 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ, на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.

Таким образом, место реализации юридических услуг определяется по месту деятельности покупателя, т.е. по месту его государственной регистрации.

При этом НК РФ не ставит порядок определение места реализации от того, кто оплачивает приобретенные услуги.

Как следует из вопроса, услуги оказываются непосредственно российской организации, соответственно, по нашему мнению, местом реализации юридических услуг будет признаваться территория РФ.

Вместе с этим, следует отметить, что предоставленная часть договора с компанией Кули ЭлЭлПи не содержит информации о том, кто является покупателем юридических услуг: непосредственно российская организация или ее иностранное представительство.

Из предоставленной переписки, можно сделать вывод о том, что заказчиком юридических услуг является иностранное представительство российской организации.

В связи с этим, при определении места реализации услуг, следует учитывать, что в случае, если покупателем данных услуг является иностранное представительство организации, то местом его деятельности будет признаваться иностранное государство, а не территория РФ, так как зарегистрировано представительство на территории этого иностранного государства. В связи с этим, местом реализации услуг территория РФ признаваться не будет на основании подпункта 4 пункта 1.1 статьи 148 РФ.

Аналогичная точка зрения высказана, например, в письме Минфина РФ от 27.10.08 № 03-07-08/246:

«Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения налога на добавленную стоимость установлен ст. 148 Кодекса. Так, согласно пп. 4 п. 1 и пп. 4 п. 1.1 данной статьи Кодекса место реализации услуг по сдаче в аренду движимого имущества, за исключением наземных автотранспортных средств, определяется по месту деятельности покупателя, приобретающего такие услуги. При этом местом осуществления деятельности покупателя услуг считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя указанных услуг на основе государственной регистрации организации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства, если услуги оказаны через это постоянное представительство.

Таким образом, местом реализации вышеуказанных услуг, оказываемых российской организацией представительству российской организации, находящемуся на территории иностранного государства, в рамках договора финансовой аренды (лизинга), заключенного с этим представительством, территория Российской Федерации не признается и, соответственно, такие услуги налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации не облагаются».

Письмо Минфина РФ от 29.11.06 № 03-04-08/243:

«Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения налога на добавленную стоимость установлен ст. 148 Кодекса. Так, согласно пп. 4 п. 1 данной статьи Кодекса местом реализации консультационных и юридических услуг признается территория Российской Федерации, если покупатель таких услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. При этом местом осуществления деятельности покупателя услуг считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя указанных услуг на основе государственной регистрации организации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения ее постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства, если услуги оказаны через это постоянное представительство.

Как следует из письма, покупателем консультационных и юридических услуг, оказываемых иностранной компанией, является представительство российской компании, зарегистрированное на территории иностранного государства. Поскольку представительство российской организации зарегистрировано на территории иностранного государства, местом фактического присутствия покупателя услуг в этом случае является территория иностранного государства. В связи с этим местом реализации вышеуказанных услуг, оказываемых иностранной компанией представительству российской организации на территории иностранного государства, территория Российской Федерации не признается и, соответственно, такие услуги налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации не облагаются».

Письмо ФНС РФ от 26.10.05 № 03-4-03/1827/28:

«С целью решения вопроса о наличии или отсутствии реализации работ (услуг), облагаемых налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации, в случае когда продавец и покупатель работ (услуг) имеют место нахождения в разных государствах, одним из которых является Российская Федерация, статьей 148 Кодекса установлен механизм определения места реализации работ (услуг).

По общему правилу местом реализации работ (услуг) является место деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги).

Подпункты 1 - 4 пункта 1 статьи 148 Кодекса являются исключениями из данного правила.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 148 Кодекса местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в названном подпункте, на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.

Положение подпункта 4 пункта 1 вышеуказанной статьи Кодекса применяется, в том числе, при оказании бухгалтерских услуг.

Таким образом, местом реализации бухгалтерских услуг, оказываемых белорусской организацией представительству российской организации, осуществляющему деятельность на территории Республики Беларусь, не признается территория Российской Федерации».

Таким образом, в случае, если покупателем услуг по договору с компанией Кули ЭлЭлПи является иностранное представительство иностранной компании, то местом реализации таких услуг территория РФ признаваться не будет.

Если покупателем услуг является непосредственно российская организация, то местом реализации услуг признается территория РФ.

Учитывая вышесказанное, по нашему мнению, Ваша организация признается налоговым агентом по НДС в случае, если она является непосредственно покупателем данных услуг.

В отношении оплаты оказанных услуг со счетов, открытых представительством на территории иностранного государства, отмечаем следующее.

Согласно статье 161 НК РФ на налогового агента возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению налога в бюджет.

Поскольку оплата производится со счетов, открытых за пределами РФ, то соответственно, возникает вопрос об исполнении налоговым агентом своих обязанностей по удержанию и перечислению НДС.

НК РФ не предусматривает каких-либо исключений или особого порядка в случае, если оплата, приобретенных товаров (работ, услуг) производится со счета открытого на территории иностранного государства.

Соответственно, в рассматриваемом случае, по нашему мнению, Организация должна будет исполнить свои обязанности налогового агента в полном объеме.

Рассчитанная налоговым агентом сумма НДС перечисляется в бюджет одновременно с перечислением денежных средств иностранному контрагенту (пункт 4 статьи 174 НК РФ).

Поскольку обязанность по уплате налога исполняется в валюте Российской Федерации, исчисление НДС производится путем пересчета иностранной валюты в рубли по курсу Банка России на дату фактического осуществления расходов (пункт 5 статьи 45, пункт 3 статьи 153 НК РФ).

При этом уплата налога, по нашему мнению, может производиться со счета, открытого на территории РФ.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit