Департамент общего аудита по вопросу налогообложения дивидендов

В первую очередь отметим, что между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 15.11.95 (далее - Соглашение).

В силу пунктов 1 и 2 статьи 10 Соглашения дивиденды, выплачиваемые компанией, которая является резидентом одного Договаривающегося Государства (Швейцария), резиденту другого Договаривающегося Государства (РФ), могут облагаться налогами в этом другом Государстве (РФ).

Однако такие дивиденды могут также облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды (Швейцарии), и в соответствии с законами этого Государства (Швейцарии), но если получатель является фактическим владельцем дивидендов, то взимаемый налог не должен превышать:

a) 5% от общей суммы дивидендов, если фактическим владельцем дивидендов является компания (отличная от товарищества), которой прямо принадлежит по меньшей мере 20% капитала компании, выплачивающей дивиденды, и иностранный капитал, инвестированный в нее, превышает двести тысяч (200 000) швейцарских франков или их эквивалент в любой другой валюте на момент начисления дивидендов;

b) 15% от общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.

 

Таким образом, из положений международного Соглашения следует, что, выплачиваемые швейцарской компанией дивиденды в адрес российской организации, могут облагаться налогом на прибыль как на территории РФ, так и на территории Швейцарии.

 

Статьей 23 Соглашения установлено, что, если резидент РФ получает доход или владеет капиталом, которые в соответствии с положениями настоящего Соглашения могут облагаться налогами в Швейцарии, сумма налога на такой доход или капитал, подлежащая уплате в Швейцарии, может вычитаться из налога, взимаемого в России. Такой вычет, однако, не должен превышать сумму налога РФ на такой доход или капитал, рассчитанного в соответствии с налоговым законодательством.

 

Таким образом, в том случае, если российской организацией будет уплачен налог с дивидендов, как на территории Швейцарии, так и на территории РФ, Организация будет вправе уменьшить сумму налога, подлежащую уплате в РФ, на сумму налога, уплаченного в Швейцарии.

 

 

В силу пункта 1 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы от долевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации.

Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным юридическими лицами от долевого участия в других организациях, определены в статье 275 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 275 НК РФ если источником дохода налогоплательщика является иностранная организация, сумма налога в отношении полученных дивидендов определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов и соответствующей налоговой ставки, предусмотренной пунктом 3 статьи 284 НК РФ.

При этом налогоплательщики, получающие дивиденды от иностранной организации, в том числе через постоянное представительство иностранной организации в РФ, не вправе уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии с настоящей главой, на сумму налога, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода, если иное не предусмотрено международным договором.

 

Как было отмечено нами ранее, статьей 23 Соглашения прямо предусмотрена возможность уменьшения суммы налога, подлежащей уплате в РФ, на сумму налога, уплаченного в Швейцарии.

 

Подпунктами 1 и 2 пункта 3 статьи 283 НК РФ установлено, что к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяются следующие налоговые ставки:

1) 0% - по доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50% общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов.

При этом в случае, если выплачивающая дивиденды организация является иностранной, установленная настоящим подпунктом налоговая ставка применяется в отношении организаций, государство постоянного местонахождения которых не включено в утверждаемый Минфином РФ перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны);

2) 9% - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских и иностранных организаций российскими организациями, не указанными в подпункте 1 настоящего пункта.

 

Таким образом, подпункт 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ предусматривает по отношению доходам в виде дивидендов, полученных от иностранной компании, ставку 0% при одновременном выполнении следующих условий:

- размер доли в УК должен быть не менее 50 процентов;

- период владения долей должен быть не менее 365 календарных дней;

- государство постоянного местонахождения иностранной компании не включено в Перечень, утвержденный Минфином РФ.

 

Отметим, что Швейцарская Конфедерация прямо не поименована в Перечне, утвержденном Минфином РФ. При этом доля российской организации в капитале иностранной компании составляет 100%.

Соответственно, в том случае, если российская организация владеет иностранной компанией более 365 календарных дней, к доходу в виде дивидендов применима ставка 0%. Если срок владения менее 365 календарных дней, применятся ставка 9%.

 

В случае, если российская организация будет применять ставку 9%, сумма исчисленного налога может быть уменьшена на сумму налога, уплаченного в Швейцарии[1]. В этом случае, на наш взгляд, двойного налогообложения доходов в виде дивидендов не произойдет.

 

 

Особенности уплаты налога на доходы физических лиц в отношении доходов от долевого участия в организации определены статьей 214 НК РФ, согласно которой сумма НДФЛ в отношении доходов от долевого участия в организации, полученных в виде дивидендов, определяется с учетом следующих положений:

- если источником дохода налогоплательщика, полученного в виде дивидендов, является российская организация, указанная организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по ставке, предусмотренной пунктом 4 статьи 224 НК РФ, в порядке, предусмотренном статьей 275 НК РФ (пункт 2 статьи 214 НК РФ).

 

В силу пункта 2 статьи 275 НК РФ, если источником дохода налогоплательщика является российская организация, указанная организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога следующим образом.

Сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом по следующей формуле:

 

 

где:

Н - сумма налога, подлежащего удержанию;

К - отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;

Сн - соответствующая налоговая ставка, установленная подпунктами 1 и 2 пункта 3 статьи 284[2]  или пунктом 4 статьи 224[3] НК РФ;

д - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех получателей;

Д - общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (за исключением дивидендов, указанных в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов, при условии, если данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.

 

В случае, если значение Н составляет отрицательную величину, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

Как следует из приведенной формулы, такая ситуация может возникнуть в случае, если сумма подлежащая распределению учредителям меньше, чем сумма дивидендов, полученная самим налоговым агентом.

 

Таким образом, в рассматриваемом случае российская материнская компания является налоговым агентом в отношении дивидендов, выплачиваемых учредителю – физическому лицу.

            Соответственно, российская организация при выплате дивидендов должна руководствоваться приведенной выше формулой.

 

Согласно пункту 4 статьи 224 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 9% в отношении доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ.

Соответственно, если сумма, подлежащая распределению учредителям больше, чем сумма, полученная налоговым агентом, то в отношении дивидендов, выплачиваемых участникам - физическим лицам налоговый агент – материнская компания применяет ставку 9%.

 

---