Департамент общего аудита по вопросу оформления договора с экспедитором

При ответе на вопрос мы исходим из следующего:

- между сторонами имеют место гражданско-правовые правоотношения в рамках сделки по транспортно-экспедиционному обслуживанию;

- экспедитор является российской организацией, и, соответственно, нами будут рассмотрены нормы Гражданского законодательства РФ.

Прежде всего, рассмотрим положения ГК РФ, регламентирующие порядок заключения договоров между юридическими лицами.

Согласно статье 153 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

Сделки могут быть двух- или многосторонними (договоры) и односторонними (пункт 1 статьи 154 ГК РФ).

Для заключения договора необходимо выражение согласованной воли двух сторон (двусторонняя сделка) либо трех или более сторон (многосторонняя сделка) (пункт 3 статьи 154 ГК РФ).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 161 ГК РФ сделки юридических лиц между собой должны совершаться в простой письменной форме[1].

Несоблюдение простой письменной формы сделки лишает стороны права в случае спора ссылаться в подтверждение сделки и ее условий на свидетельские показания, но не лишает их права приводить письменные и другие доказательства (статья 162 ГК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 160 ГК РФ сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами.

Двусторонние (многосторонние) сделки могут совершаться способами, установленными пунктами 2 и 3 статьи 434 ГК РФ[2].

Так, согласно пункту 2 статьи 434 ГК РФ, договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами, а также путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.

Письменная форма договора считается соблюденной, если письменное предложение заключить договор принято в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 438 ГК РФ (пункт 3 статьи 434 ГК РФ).

На основании пункта 3 статьи 438 ГК РФ совершение лицом, получившим оферту[3], в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товаров, предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и т.п.) считается акцептом[4], если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте.

При этом, в силу пункта 1 статьи 432 ГК РФ, регламентирующей основные положения о заключении договора, договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Существенными условиями договора являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

При этом договор заключается посредством направления оферты (предложения заключить договор) одной из сторон и ее акцепта (принятия предложения) другой стороной (пункт 2 статьи 432 ГК РФ).

Договор может быть заключен в любой форме, предусмотренной для совершения сделок, если законом для договоров данного вида не установлена определенная форма[5] (статья 434 ГК РФ).

Учитывая приведенные нормы, необходимо определить, установлена ли действующим законодательством определенная форма и существенные условия для договора транспортной экспедиции.

Правовое регулирование обязательств по договору транспортной экспедиции осуществляется в соответствии с главой 41 «Транспортная экспедиция» ГК РФ, Федеральным законом от 30.06.2003г. № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности» (далее – Закон № 87-ФЗ).

В силу пункта 1 статьи 801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

При этом на основании пункта 3 данной статьи условия выполнения договора транспортной экспедиции определяются соглашением сторон, если иное не установлено законом о транспортно-экспедиционной деятельности, другими законами или иными правовыми актами.

Согласно пункту 1 статьи 802 ГК РФ договор транспортной экспедиции заключается в письменной форме.

В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Закона № 87-ФЗ, экспедитор обязан оказывать услуги в соответствии с договором транспортной экспедиции.

При приеме груза экспедитор обязан выдать клиенту экспедиторский документ, а также представить клиенту оригиналы договоров, заключенных экспедитором в соответствии с договором транспортной экспедиции от имени клиента на основании выданной им доверенности (пункт 4 статьи 4 Закона № 87-ФЗ).

В свою очередь, в силу пункта 1 статьи 5 Закона № 87-ФЗ, клиент обязан своевременно представить экспедитору полную, точную и достоверную информацию о свойствах груза, об условиях его перевозки и иную информацию, необходимую для исполнения экспедитором обязанностей, предусмотренных договором транспортной экспедиции, и документы, необходимые для осуществления таможенного, санитарного контроля, других видов государственного контроля.

Клиент в порядке, предусмотренном договором транспортной экспедиции, обязан уплатить причитающееся экспедитору вознаграждение, а также возместить понесенные им расходы в интересах клиента (пункт 2 статьи 5 Закона № 87-ФЗ).

В статье 2 Федерального закона № 87-ФЗ предусмотрено, что порядок оказания экспедиционных услуг, требования к качеству экспедиционных услуг, а также перечень экспедиторских документов (документов, подтверждающих заключение договора транспортной экспедиции) определяются утвержденными Правительством РФ Правилами транспортно-экспедиционной деятельности.

Согласно пункту 5 Правил транспортно-экспедиционной деятельности (утв. Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 № 554), экспедиторскими документами являются:

поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции);

экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя);

складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение).

При этом, в силу пункта 7 Правил, экспедиторские документы являются неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции.

Экспедиторские документы составляются в письменной форме. Порядок оформления и формы экспедиторских документов утверждаются Министерством транспорта РФ.

Кроме того, согласно пункту 6 Правил № 554, в зависимости от характера транспортно-экспедиционных услуг сторонами договора транспортной экспедиции может быть определена возможность использования экспедиторских документов, не указанных в пункте 5 Правил.

Из вышеизложенного следует, что надлежащим документальным оформлением экспедиторских услуг признается составление экспедиторских документов, утвержденных законодательно, которые являются неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции, а также не предусмотренных Правилами транспортно-экспедиционной деятельности, но согласованных сторонами договора.

Кроме того, как было отмечено выше, сторонами должно быть в письменной форме определены конкретные обязанности сторон в рамках договора транспортной экспедиции.

Транспортная накладная, о которой идет речь в Вашем вопросе, на наш взгляд, является одним из документов, подтверждающих заключение сделки по перевозке груза, которая в данном случае, предположительно, заключается в рамках оказания экспедитором транспортно-экспедиционных услуг.

Наше мнение основано на следующем.

Согласно пункту 1 статьи 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом) (пункт 2 статьи 785 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 8 Федерального закона от 08.11.2007 № 259-ФЗ «Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта» заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной. Транспортная накладная, если иное не предусмотрено договором перевозки груза, составляется грузоотправителем.

С одной стороны, подписание транспортной накладной обеими сторонами может свидетельствовать о том, что стороны совершили оферту и акцепт сделки по перевозке груза.

Вместе с тем, достаточно сомнительно утверждать, что в данном документе согласованы все существенные условия договора транспортной экспедиции (в том числе: условия о предмете такого договора – а именно, выполнение или организация определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза, а также обязанности сторон).

Следует отметить, что согласно пункту 1 статьи 162 ГК несоблюдение простой письменной формы сделки лишает стороны права в случае спора ссылаться в подтверждение сделки и ее условий на свидетельские показания, но не лишает их права приводить письменные и другие доказательства.

Учитывая изложенное, на наш взгляд, если у Вашей организации помимо транспортной накладной отсутствуют иные документы, которые могли бы служить подтверждением согласования существенных условий договора транспортной экспедиции (экспедиторские документы, переписка сторон об определении обязанностей и т.д.), то в случае возникновения спорных ситуаций это может повлечь за собой вероятность судебных разбирательств, а, соответственно, при отсутствии договорных условий, зафиксированных письменно, сторонам будет достаточно затруднительно отстаивать свою позицию.

В отношении налоговых рисков хотелось бы отметить следующее.

В соответствии с нормой пункта 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль учитываются расходы, одновременно удовлетворяющие следующим критериям:

- экономическая обоснованность;

- направленность на получение дохода;

- документальное подтверждение

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Данная статья не предусматривает, что обязательным условием для признания расходов является факт заключения договора в надлежащей форме. Требования законодателя состоит в том, что сами затраты были документально подтверждены.

То есть, само по себе отсутствие письменного договора не влечет для налогоплательщика утраты права на включение данных затрат для целей налогообложения налогом на прибыль.

Вместе с тем, как было отмечено выше, для подтверждения факта оказания экспедиторских услуг одной транспортной накладной, на наш взгляд, будет недостаточно.

То есть, не исключено, что налоговые органы не признают данные расходы в целях налога на прибыль.

Тем не менее, следует отметить, что в отношении документального подтверждения транспортно-экспедиционных услуг разногласия с налоговыми органами возникают, в основном, в случае отсутствия транспортных накладных. По данным вопросам имеется обширная арбитражная практика и, как правило, позиция судов сводится к тому, что отсутствие товарно-транспортных накладных, если есть иные подтверждающие документы, не является препятствием для признания расходов на транспортные услуги сторонних организаций.

Так, например, ФАС Поволжского округа, признавая неправомерной позицию ИФНС в отношении невозможности включения расходов на транспортно-экспедиционное обслуживание в целях налога на прибыль, указал, что НК РФ не приводит перечень документов, обязательных для представления в налоговый орган, а ставит подтверждение расходов в зависимость от оценки экономической оправданности и документальной подтвержденности произведенных затрат. При наличии у налогоплательщика актов о выполнении услуг и документов, подтверждающих оплату оказанных услуг, само по себе отсутствие договора перевозки и накладных не может свидетельствовать об экономической невыгодности и документальной неподтвержденности расходов (Постановление ФАС ПО от 28.02.2008 № А55-8614/2007).

Вместе с тем, необходимо отметить, что указанное Постановление прямо к Вашей ситуации применимо быть не может, поскольку факт отсутствия или наличия непосредственно договора транспортной экспедиции в данном деле не рассматривался.

Учитывая изложенное, по нашему мнению, в данной ситуации полностью исключить вероятность возникновения как гражданско-правовых, так и налоговых рисков мы не можем. Поэтому при принятии решения организации необходимо учитывать возможность судебных разбирательств и отсутствие сформированной арбитражной практики по полностью аналогичным вопросам.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit