Департамент общего аудита по вопросу рисков, связанных с безвозмездным использованием торговых знаков

В соответствии с пунктом 1 статьи 1477 ГК РФ на товарный знак, то есть на обозначение, служащее для индивидуализации товаров юридических лиц или индивидуальных предпринимателей, признается исключительное право, удостоверяемое свидетельством на товарный знак (статья 1481).

Обладателем исключительного права на товарный знак может быть юридическое лицо или индивидуальный предприниматель (статья 1478 ГК РФ).

На территории РФ действует исключительное право на товарный знак, зарегистрированный федеральным органом исполнительной власти по интеллектуальной собственности, а также в других случаях, предусмотренных международным договором РФ (статья 1479 ГК РФ).

Пунктом 1 статьи 1484 ГК РФ установлено, что лицу, на имя которого зарегистрирован товарный знак (правообладателю), принадлежит исключительное право использования товарного знака в соответствии со статьей 1229 ГК РФ любым не противоречащим закону способом (исключительное право на товарный знак), в том числе способами, указанными в пункте 2 настоящей статьи. Правообладатель может распоряжаться исключительным правом на товарный знак.

На основании пункта 2 статьи 1484 ГК РФ исключительное право на товарный знак может быть осуществлено для индивидуализации товаров, работ или услуг, в отношении которых товарный знак зарегистрирован, в частности путем размещения товарного знака:

1) на товарах, в том числе на этикетках, упаковках товаров, которые производятся, предлагаются к продаже, продаются, демонстрируются на выставках и ярмарках или иным образом вводятся в гражданский оборот на территории РФ, либо хранятся или перевозятся с этой целью, либо ввозятся на территорию РФ;

2) при выполнении работ, оказании услуг;

3) на документации, связанной с введением товаров в гражданский оборот;

4) в предложениях о продаже товаров, о выполнении работ, об оказании услуг, а также в объявлениях, на вывесках и в рекламе;

5) в сети «Интернет», в том числе в доменном имени и при других способах адресации.

Никто не вправе использовать без разрешения правообладателя сходные с его товарным знаком обозначения в отношении товаров, для индивидуализации которых товарный знак зарегистрирован, или однородных товаров, если в результате такого использования возникнет вероятность смешения (пункт 3 статьи 1484 ГК РФ).

Таким образом, права на использование товарного знака принадлежат его правообладателю. Без разрешения правообладателя иные лица не вправе использовать указанный товарный знак на таких товарах, в том числе на этикетках, упаковках товаров, которые предлагаются к продаже, продаются, демонстрируются на выставках и ярмарках или иным образом вводятся в гражданский оборот на территории РФ.

Из положений статьи 1489 ГК РФ следует, что по лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на товарный знак (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования товарного знака в определенных договором пределах с указанием или без указания территории, на которой допускается использование, в отношении всех или части товаров, для которых зарегистрирован товарный знак.

Таким образом, согласно нормам действующего гражданского законодательства лицо, не являющееся правообладателем, вправе использовать зарегистрированный товарный знак в том случае, если такие права пользования получены указанным лицом в рамках лицензионного договора.

При этом исключительное право на товарный знак на территории РФ действует в том случае, если:

- товарный знак зарегистрирован в Роспатенте;

- в других случаях, предусмотренных международным договором РФ.

Информация о том, что указанные в вопросе товарные знаки зарегистрированы в Роспатенте в нашем распоряжении отсутствует.

В отношении случаев, предусмотренных международным договором РФ, отметим следующее.

В городе Мадриде 14.04.1891 заключено Мадридское соглашение о международной регистрации знаков (далее - Соглашение). В отношении РФ указанное Соглашение вступило в силу с 01.07.1976.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 1 соглашения страны, к которым применяется настоящее Соглашение, образуют Специальный союз по международной регистрации знаков.

Граждане каждой Договаривающейся страны могут обеспечить во всех других странах - участницах настоящего Соглашения охрану своих знаков, применяемых для товаров или услуг и зарегистрированных в стране происхождения, путем подачи заявок на указанные знаки в Международное бюро интеллектуальной собственности, при посредстве ведомства указанной страны происхождения.

Так, согласно международному реестру товарных знаков некоторые товарные знаки, приведенные в вопросе, страной происхождения которых не является территория РФ, имеют правовую защиту на территории РФ, например, марка «Chicago».

Следовательно, в отношении товарных знаков, имеющих правовую защиту на территории РФ, у Организации возникают права на их использование только с согласия правообладателя.

Отметим, что в силу пункта 8 статьи 250 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав[1].

При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

В рассматриваемом нами случае Организация использует товарные знаки (товарные марки) при ввозе товаров на территорию РФ, кроме того, в целях рекламы, маркетинга и другими способами, при этом лицензионные договоры на использование товарных знаков с правообладателями не заключены, плата за их использование не осуществляется.

В этом случае существует вероятность того, что использование товарных знаков ввиду отсутствия лицензионного договора может быть расценено налоговыми органами как безвозмездно полученная услуга, стоимость которой подлежит отражению в составе внереализационных доходов, учитываемых в целях исчисления налога на прибыль.

При этом сумма дохода определяется с учетом положений статьи 105.3 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Для целей НК РФ цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

Согласно пункту 2 статьи 105.3 НК РФ определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, с применением методов, установленных главой 14.3 НК РФ.

Пунктом 3 статьи 105.3 НК РФ при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения (далее в настоящем разделе - цена, примененная в сделке), указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога в соответствии с пунктом 6 настоящей статьи.

Налогоплательщик вправе самостоятельно применить для целей налогообложения цену, отличающуюся от цены, примененной в указанной сделке, в случае, если цена, фактически примененная в указанной сделке, не соответствует рыночной цене.

Из приведенных положений, на наш взгляд, следует, что сумма дохода, полученного в виде безвозмездно оказанной услуги, будет определяться исходя из цен, которые должны соответствовать рыночным ценам, определенным с помощью методов, установленных главой 14.3 НК РФ.

Отметим, что исходя из норм, установленных разделом V.I НК РФ контроль над сделками осуществляется ФНС РФ в отношении контролируемых сделок.

При этом контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам не может быть предметом выездных и камеральных проверок (пункт 1 статьи 105.17 НК РФ).

В свою очередь контроль за правильностью определения величины дохода в связи с получением безвозмездной услуги, не признаваемой контролируемой, осуществляется налоговыми органами при проведении выездных и камеральных проверок.

О существовании риска, связанного с доначислением налога на прибыль в связи с использованием товарного знака лицом, не заключившим лицензионное соглашение, свидетельствует арбитражная практика.

При этом отметим, что в большинстве случаев позиция судов высказывается в пользу налогоплательщиков по различным основаниям.

Так, например, в Постановлении ФАС Московского округа от 01.04.09 № КА-А40/2218-09 было отмечено следующее:

«В п. 1.7 решения Инспекция указывает, что в результате безвозмездного пользования товарными знаками Vogue заявитель получил внереализационный доход в размере 265 833 026 руб., в том числе за 2004 г. - на сумму 251 445 776 руб., за 2005 г. - на сумму 14 387 250 руб.

В обоснование чего указывает, что в нарушение п. 8 ст. 250 НК РФ налогоплательщик занизил сумму внереализационных доходов в результате неотражения в их составе дохода в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг); использование товарных знаков в отсутствие заключенных и зарегистрированных лицензионных договоров является получением безвозмездных услуг.

Отклоняя доводы налогового органа по данному эпизоду, суды указали, что они не соответствуют законодательству о налогах и сборах и фактическим обстоятельствам дела.

Суды пришли к правильным выводам о том, что право на товарный знак, а также операции по передаче (предоставлению) таких прав, не могут рассматриваться ни как имущество (работа, услуга), ни как имущественное право; основания для применения п. 8 ст. 250 НК РФ отсутствуют, поскольку заявителем не были безвозмездно получены имущество (работы, услуги) или имущественные права; в акте проверки и в оспариваемом решении отсутствуют доказательства, подтверждающие совершение заявителем и правообладателем в надлежащей форме сделки по уступке прав на товарный знак; периоды использования товарного знака Vogue определены Инспекцией неверно.

Судами установлено, что использование заявителем в спорных периодах товарных знаков марки "Vogue" не производилось на безвозмездной основе, а покрывалось стоимостью, уплаченной впоследствии на основании лицензионного договора.

Так же суды пришли к правильному выводу о том, что произведенный Инспекцией расчет неучтенного внереализационного дохода противоречит требованиям статьи 40 НК РФ и не может являться основанием для доначисления налога.

В связи с чем, Инспекцией необоснованно включена в состав внереализационных доходов стоимость услуг по использованию товарного знака "VOGUE" в размере 251 445 776 руб. за 2004 год и 14 387 250 руб. за 2005 год».

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 10.04.14 по делу № А56-30538/2013 рассматривалась следующая ситуация:

«Из материалов дела также следует, что между Обществом (покупателем) и фирмой "Кнауф Гипс КГ" (продавцом) заключен договор от 03.03.2008 N 52056/2008, по условиям которого компания "Кнауф Гипс КГ" поставляет Обществу для производства продукции, маркированной товарным знаком "KNAUF", технологические добавки и вспомогательные материалы, а покупатель - принимает и оплачивает указанный товар.

Кроме того, судами установлено, что между Обществом (заказчиком) и фирмой "Кнауф Гипс КГ" (исполнителем) были заключены договоры от 01.07.2008 N 56761, от 01.06.2010 N 202-10, от 15.09.2010 N 261-10 оказания услуг, в соответствии с которыми исполнитель принял на себя обязательства по оказанию следующих услуг: испытание сырья и готовой продукции, разработка (корректировка) рецептур; консультационные услуги по технологии и процессам производства, в том числе по техническому консультированию при эксплуатации технологического оборудования и производственных объектов, по улучшению качества производимой продукции и расширению ее ассортимента, отработке технологии производства с применением новых видов сырья и оборудования, а заказчик в свою очередь обязался принять оказанные услуги и оплатить их. В соответствии с приложениями к указанным договорам исполнитель оказывает заказчику услуги по следующим исследовательским направлениям: гипсы, альтернативные вяжущие элементы, волокнистая масса, контроль качества, исследования рекламаций, лабораторные испытания образцов готовой продукции, сырья и материалов, разработка и сопровождение рецептур, изучение свойств сырья, материалов и продукции заказчика, освоение лабораторных приборов.

Инспекция в ходе проведения проверки пришла к выводу о том, что поскольку обязательств передать фирме "Кнауф Гипс КГ" имущество (имущественные права), выполнить для указанной фирмы работы, оказать услуги в связи с получением Обществом от фирмы "Кнауф Гипс КГ" права использовать товарный знак "KNAUF" указанными договорами не предусмотрено, то наличие у Общества таких обязательств, как использование производственных, технологических решений, управленческих технологий, производственного контроля и материалов не может рассматриваться в качестве возмездного получения права пользования товарным знаком…

…Суды первой и апелляционной инстанций, оценив представленные в дело доказательства …, установили, что Общество использует товарный знак "KNAUF" под контролем правообладателя, использование указанного товарного знака Обществом связано с его обязательствами по оплате товаров и услуг, необходимых для производственного процесса по договорам с правообладателем. Кроме того, компания "Кнауф Гипс КГ" получает от передачи заявителю права на использование товарного знака "KNAUF" экономическую выгоду в виде увеличения объема закупок товаров и услуг.

В частности из письма компании "Кнауф Гипс КГ" от 11.02.2013 б/н следует, что компания "Кнауф Гипс КГ" напрямую заинтересована в продажах строительных материалов, произведенных Обществом, поскольку рост продаж такой продукции ведет к увеличению объема закупок компонентов для ее производства. Финансовые результаты продаж продукции Общества отражаются в консолидированном балансе группы компаний "KNAUF", рост продаж приводит к улучшению финансовых результатов группы.

Таким образом, суды правомерно на основании имеющихся в деле документов установили, что отношения Общества и компании "Кнауф Гипс КГ" в отношении использования товарного знака "KNAUF" носили возмездный характер, поскольку у Общества и компании "Кнауф Гипс КГ" - правообладателя товарного знака "KNAUF" существовали встречные обязательства из нескольких сделок, в связи с чем вывод Инспекции о безвозмездном использовании Обществом товарного знака "KNAUF" и неправомерном невключении Обществом в состав внереализационных доходов дохода в виде безвозмездно полученного имущественного права - использования товарного знака "KNAUF" не соответствует положениям пункта 8 статьи 250 НК РФ…

…Кроме того, суды установили следующее.

В соответствии с абзацем 2 пункта 8 статьи 250 НК РФ при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ.

Процедура определения рыночной цены на услуги и товары обязательна для налоговых органов и предусмотрена пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ, согласно которым рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. При определении рыночной цены товара учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Согласно заключению от 26.11.2012 N 319, составленному по запросу Инспекции, расчет суммы дохода, полученного Обществом от безвозмездного использования товарного знака, определялся экспертом исходя из величины неоплаченных выплат по роялти (размера вознаграждения) за право использования данного товарного знака.

Для определения ставки роялти по товарному знаку "KNAUF" была принята минимальная ставка роялти с учетом объемов выпущенной продукции на основании данных о выручке от реализации готовой продукции, маркированной товарным знаком "KNAUF", без учета услуг по доставке и прочих услуг.

Исследовав и оценив данное заключение …, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно указали, что поскольку при назначении экспертизы был поставлен вопрос об определении величины предполагаемого дохода налогоплательщика для целей налогообложения, то в силу пункта 8 статьи 250 НК РФ должны были применяться методы, установленные статьей 40 НК РФ, в то время как из заключения от 26.11.2012 N 319 следует, что при его составлении применялись метод стандартных ставок, метод 25% и метод Новосельцева.

При этом суды обоснованно указали, что положения статьи 40 НК РФ не устанавливают возможности применения иных методов, чем предусмотренные указанной нормой.

Кроме того, согласно пункту 11 статьи 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Вместе с тем суды установили, что заключение от 26.11.2012 N 319 не содержит ссылок на такие источники, в частности на официальные издания органов, уполномоченных в области статистики, ценообразования.

Суды обоснованно указали, что определенная экспертом и использованная при расчете дохода Общества ставка роялти не может быть признана в качестве официального источника информации о рыночных (среднерыночных) размерах лицензионных платежей за право пользования товарным знаком.

При таких обстоятельствах суды правомерно пришли к выводу о том, что заключение от 26.11.2012 N 319 не соответствует положениям статьи 40 и пункта 8 статьи 250 НК РФ, а произведенный расчет неучтенного внереализационного дохода не может являться основанием для доначисления налога на прибыль…».

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 12.12.12 по делу № А56-23663/2011 решение в пользу налогоплательщика было принято по следующим основаниям:

«Исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о нарушении Инспекцией требований, установленных статьей 40 и пунктом 8 статьи 250 НК РФ, при определении налоговых обязательств Общества за 2008 - 2009 годы.

Процедура определения рыночной цены на услуги и товары обязательна для налоговых органов и предусмотрена пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ, согласно которым рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. При определении рыночной цены товара учитываются информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Согласно заключению от 25.10.2010 N 686 расчет суммы дохода, полученного Обществом от безвозмездного использования товарных знаков, определен экспертом при помощи доходного подхода (метод Новосельцева) и сравнительного подхода: определение роялти на базе среднеотраслевых роялти, сложившихся в данной отрасли на аналогичную или взаимозаменяемую продукцию. Для определения ставки роялти (периодические отчисления, выплачиваемые в течение срока действия договора в размере определенного процента от прибыли лицензиата) по товарным знакам, используемым ООО "Антре Плюс", экспертом использованы стандартные ставки в процентах от объема реализации отдельных видов продукции. Стандартная ставка роялти для категории "Парфюмерия", как указал эксперт, находится в диапазоне 2 - 5%. С учетом объема реализованной Обществом в 2007 - 2009 годах продукции (валовая выручка) для товарных знаков "Л-ЭТУАЛЬ" (свидетельство N 165370), "Л'ЭТУАЛЬ" (свидетельство N 224116), "Л'ЭТУАЛЬ" (свидетельство N 350967), "СЭФОРА" (свидетельство N 277082), "Сефора" (свидетельство N 191078), "СЕФОРА" (свидетельство N 274695), "Sephora" (свидетельство N 187865) экспертом рыночная ставка роялти за неисключительное право на использование на территории Российской Федерации этих товарных знаков определена для ООО "Антре Плюс" на базе среднеотраслевых роялти (и с применением метода Новосельцева) округленно в размере 2% от валовой выручки.

Исследовав заключение эксперта, суд апелляционной инстанции установил, что перед экспертом была поставлена задача - определить величину дохода, полученного Обществом от безвозмездного использования спорных товарных знаков в 2007 - 2009 годах. Эксперт, исходя из рассчитанной ставки роялти за неисключительное право на использование на территории Российской Федерации товарных знаков, определил сумму дохода по всем спорным товарным знакам с разбивкой по годам.

Доход Общества от безвозмездного использования каждого товарного знака, являющегося самостоятельным объектом интеллектуальной собственности, имеющим собственную ценность на рынке и различный процент участия в формировании прибыли, экспертом не установлен.

Это обстоятельство, как обоснованно указал суд, привело к тому, что при проведении экспертизы был определен доход Общества от использования товарного знака "Л'ЭТУАЛЬ" (свидетельство N 350967) в 2007, 2008 и 2009 годах. Однако словесное обозначение "Л'ЭТУАЛЬ" (свидетельство N 350967) было зарегистрировано в Российской Федерации в качестве товарного знака 23.05.2008, то есть до указанной даты у Общества не могло быть дохода от безвозмездного использования этого товарного знака.

Довод Инспекции о том, что доход не подлежал определению по каждому торговому знаку, поскольку спорные знаки сходны по степени смешения, был предметом рассмотрения суда и получил надлежащую правовую оценку. Отклоняя этот довод, суд указал, что товарные знаки "Л-ЭТУАЛЬ" (свидетельство N 165370), "Л'ЭТУАЛЬ" (свидетельство N 224116), "Л'ЭТУАЛЬ" свидетельство (N 350967), "СЭФОРА" (свидетельство N 277082), "Сефора" (свидетельство N 191078), "СЕФОРА" (свидетельство N 274695), "Sephora" (свидетельство N 187865) различны как по языку изложения, так и по наименованию. Кроме того, в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации каждый товарный знак является амортизируемым имуществом (нематериальным активом), подлежащим бухгалтерскому и налоговому учету в качестве самостоятельного объекта.

Оценив заключение от 25.10.2010 N 686 на предмет его соответствия положениям статьи 40 и пункта 8 статьи 250 НК РФ, апелляционная инстанция пришла к правильному выводу о том, что произведенный расчет неучтенного внереализационного дохода противоречит требованиям статьи 40 НК РФ и не может являться основанием для доначисления налога на прибыль.

Суд обоснованно указал, что определенные экспертом и использованные при расчете дохода Общества ставки роялти не могут быть признаны в качестве официального источника информации о рыночных (среднерыночных) размерах лицензионных платежей за право пользования товарными знаками…».

Из анализа приведенной арбитражной практики следует, что доводами Организации в целях защиты своей позиции перед налоговыми органами и в суде, могут быть следующие:

1. Права на конкретный товарный знак не защищены на территории РФ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.12.12 по делу № А56-23663/2011).

Поскольку защите на территории РФ подлежат только те товарные знаки, которые зарегистрированы на территории РФ в Роспатенте или те, которые зарегистрированы в соответствии с Мадридским соглашением, то в отношении не зарегистрированных товарных знаков не возникает объекта защиты прав.

Следовательно, у Организации не возникает дохода от безвозмездного пользования тем, что с точки зрения норм ГК РФ отсутствует как право.

В этом случае рекомендуем Организации уточнить, права на какие товарные марки защищены на территории РФ.

2. Положения пункта 8 статьи 250 НК РФ не применимы к объектам интеллектуальных прав (Постановление ФАС Московского округа от 01.04.09 № КА-А40/2218-09).

В силу пункта 8 статьи 250 НК РФ внереализационным доходом признается доход в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав.

Статьей 128 ГК РФ определены объекты гражданских прав.

Так, на основании указанной статьи к объектам гражданских прав относятся вещи, включая наличные деньги и документарные ценные бумаги, иное имущество, в том числе безналичные денежные средства, бездокументарные ценные бумаги, имущественные права; результаты работ и оказание услуг; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

По нашему мнению, статья 128 ГК РФ подразделяет объекты гражданских прав на следующие категории:

- вещи, включая наличные деньги и документарные ценные бумаги,

- иное имущество, в том числе безналичные денежные средства, бездокументарные ценные бумаги, имущественные права;

- результаты работ и оказание услуг;

- охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность);

- нематериальные блага.

Таким образом, имущество, включающее, в том числе, имущественные права, и результаты интеллектуальной деятельности поименованы данной статьей в качестве отдельных категорий объектов гражданских прав, в связи с чем, считаем, что объекты интеллектуальных прав с точки зрения ГК РФ не признаются имуществом, а представляют собой отдельный вид объектов гражданских прав.

Поэтому, на наш взгляд, к объектам интеллектуальных прав, в частности, к товарным знакам, не могут применяться положения пункта 8 статьи 250 НК РФ по формальным основаниям.

3. Во взаимоотношениях с правообладателем отсутствует безвозмездный характер (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.04.14 по делу № А56-30538/2013).

В силу пунктов 1 и 2 статьи 423 ГК РФ договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным.

Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

По имеющимся в нашем распоряжении сведениям, Организация осуществляет перепродажу товаров, принадлежащих лицам, владеющими правами на товарных знаки, которые наносятся на такие товары.

Тем самым, способствуя реализации товаров, осуществляя их рекламу, проводя маркетинговую политику, Организация приносит выгоду правообладателю, увеличивая спрос на товар, его оборачиваемость, объемы продаж.

4. Налоговым органом неверно применены методы определения рыночных цен, предусмотренные положениями главы V.1 НК РФ (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 12.12.12 по делу № А56-23663/2011, ФАС Московского округа от 01.04.09 № КА-А40/2218-09, ФАС Северо-Западного округа от 10.04.14 по делу № А56-30538/2013).

Как было отмечено нами выше, сумма дохода, полученного в виде безвозмездно оказанной услуги, должна быть определена исходя из цен, которые должны соответствовать рыночным ценам, определенным с помощью методов, установленных главой 14.3 НК РФ.

При защите своей позиции Организация может ссылаться на следующие доводы:

- методы оценки размера роялти не соответствуют тем, которые установлены НК РФ;

- в качестве цен для сопоставления используются роялти по сделкам, которые не являются сопоставимыми;

- источники информации, используемые налоговым органом, не соответствуют понятию открытых источников информации и прочее.

Учитывая изложенное, еще раз отметим, что наличие арбитражной практики подтверждает существование риска, связанного с доначислением налога на прибыль с суммы дохода, полученного Организацией от безвозмездного использования прав на товарные знаки.

В свою очередь, на наш взгляд, у Организации будет достаточно оснований, чтобы отстоять свою позицию в судебном порядке.

Кроме того, одним из основным проблемных моментов в данном случае является вопрос о порядке определения суммы роялти, которая подлежит отражению в составе внереализационных доходов. Поскольку товарные знаки являются уникальным продуктом, определить цены от их использования, на наш взгляд, налоговому органу будет затруднительно.

При этом аргумент, касающийся неверного определения суммы дохода, является одним из основных, на основании которых судебные инстанции выносят решения в пользу налогоплательщиков.

Кроме того, в целях минимизации возможных рисков рекомендуем, при наличии возможности, включить в договор поставки с поставщиком – правообладателем условие о том, что Организация вправе использовать товарный знак на товар в рекламных и иных целях, для увеличения покупательского спроса и объемов продаж.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit