Департамент общего аудита по вопросу сроков выплаты премий

Срок выплаты заработной платы

Согласно статье 129 ТК РФ заработная плата (оплата труда работника) - вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

В соответствии со статьей 130 ТК РФ в систему основных государственных гарантий по оплате труда работников включаются в том числе сроки и очередность выплаты заработной платы.

Согласно статье 136 ТК РФ заработная плата выплачивается непосредственно работнику, за исключением случаев, когда иной способ выплаты предусматривается федеральным законом или трудовым договором.

Заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором, трудовым договором.

Как следует из текста вопроса, выплата заработной платы в Организации осуществляется два раза в месяц – 10 и 25 числа.

При этом в рассматриваемой ситуации дата выплаты заработной платы за декабрь 2014 приходится на 10.01.2015 и совпадает с праздничным днем.

Между тем, согласно статье 136 ТК РФ при совпадении дня выплаты с выходным или нерабочим праздничным днем выплата заработной платы производится накануне этого дня.

Таким образом, по нашему мнению, Организация в рассматриваемой ситуации должна была выплатить заработную плату за декабрь 2014 г. не 10.01.15, а в предшествующий данному дню рабочий день, т.е. 31.12.14 г.

Учитывая, что фактически Организация выплатила заработную плату только 12.01.15, она может быть привлечена к ответственности за нарушение трудового законодательства.

Также обращаем Ваше внимание, что нарушение в сроках выплаты заработной платы может возникнуть в случае, если, например, с 1-го числа месяца на работу в Организацию будет принят новый сотрудник. При этом первая выплата заработной платы ему будет произведена 25-го числа, т.е. зарплата в первый месяц работы будет выплачиваться реже, чем каждые полмесяца, что в свою очередь также может расцениваться как нарушение норм трудового законодательства.

За нарушение сроков выплаты заработной платы Организацию могут привлечь к материальной и административной ответственности.

В частности, согласно статье 236 ТК РФ при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и (или) других выплат, причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить их с уплатой процентов (денежной компенсации)

Минимальный размер компенсации должен быть не ниже 1/300 действующей в период задержки ставки рефинансирования Банка России в отношении не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки, начиная со следующего дня после предусмотренного срока выплаты и заканчивая днем фактического расчета (включительно).

При этом в соответствии со статьей 236 ТК РФ работодатель обязан выплатить работнику денежную компенсацию одновременно с погашением задолженности. Невыплата такой компенсации и иных причитающихся работнику сумм является нарушением трудового законодательства, за которое работодатель может быть привлечен к административной ответственности. Работник может обратиться в суд с требованием о привлечении работодателя к материальной ответственности в части выплаты процентов за задержку заработной платы (Определение Санкт-Петербургского городского суда от 04.02.09 № 1318).

Согласно статье 236 ТК РФ обязанность по выплате денежной компенсации возникает у работодателя с первого дня задержки причитающихся работнику выплат и не обусловлена наличием его вины.

Также Организация, допустившая нарушение трудового законодательства, в том числе задержку выплаты заработной платы, может быть привлечена к административной ответственности в соответствии со статьей 5.27 КоАП РФ, в частности наложением административного штрафа:

- на должностных лиц в размере от 1 000 до 5 000 руб.;

- на юридических лиц - от 30 000 до 50 000 руб. или административное приостановление деятельности на срок до 90 суток.

Повторное в течение года нарушение законодательства о труде и об охране труда должностным лицом, ранее подвергнутым административному наказанию за аналогичное административное правонарушение, влечет дисквалификацию на срок от 1 года до 3 лет.

Срок начисления и выплаты премии

Как было указано ранее согласно статье 129 ТК РФ в состав заработной платы (оплаты труда работника) включаются, в том стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

В соответствии со статьей 135 ТК РФ заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда.

Системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

Таким образом, премия является составной частью заработной платы и устанавливается трудовым договором в соответствии с действующей у работодателя системой оплатой труда (системой премирования).

Статьей 191 ТК РФ предусмотрено, что работодатель поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком, почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии).

Таким образом, премия является мерой поощрения работника за добросовестное исполнение трудовых обязанностей, в связи, с чем премирование работников является прерогативой работодателя. Соответственно, письменное распоряжение работодателя о премировании работников (Приказ) будет являться основанием для начисления премии.

Как следует из вопроса, действующая в Организации система премирования предполагает, что премия за месяц начисляется работнику в месяце, следующем за расчетным, и выплачивается 24 числа этого следующего месяца.

Следует отметить, что порядок, место и сроки выплаты заработной платы устанавливается статьей 136 ТК РФ.

В соответствии со статьей 136 ТК РФ заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором, трудовым договором.

При этом, не смотря на то, что премия включается в определение заработной платы, на наш взгляд, установленные статьей 136 ТК РФ сроки выплаты заработной платы определены для обязательной ежемесячной выплаты. Соответственно, сроки для оплаты премии могут быть установлены действующей системой премирования в Организации и отличаться от сроков выплаты заработной платы.

Изложенная нами позиция подтверждается мнением Министерства здравоохранения и социального развития РФ в Письме от 25.02.09 № 22-2-709:

«.. Если положением о премировании вашей организации не предусмотрены сроки выплаты премий, предусмотренных системой оплаты труда, а имеется запись, что они "начисляются за фактически отработанное время и включаются в состав заработной платы месяца, следующего за отчетным периодом", то днем их выплаты является, например, для премии за первый квартал - не позднее 10 мая, для годовой премии - 10 февраля…».

Как следует из вопроса, Организация планирует начислить премию за декабрь в декабре 2014, а не в январе 2015, как это предусмотрено действующей системой премирования.

На наш взгляд, Организация вправе начислить премию за декабрь в декабре 2014, внеся соответствующие изменения (дополнения) в положение о премировании.

При этом необходимо учитывать следующее.

По имеющейся у нас информации в Организации премия выплачивается работникам за достижение определенных показателей. Соответственно размер премии напрямую зависит от достижения (выполнения) данных показателей. Таким образом, при принятии решения о выплате премии за месяц у Организации должна иметься возможность рассчитать ее размер на основе достигнутых работником показателей.

Таким образом, для правомерного начисления премии работникам в декабре 2014 за декабрь необходимо выполнение следующих условий:

- указанный порядок премирования должен быть предусмотрен действующей системой премирования в Организации;

- размер премии может быть определен исходя из показателей определенных работодателем;

- работодатель на основании приказа распорядился о назначении премии работникам.

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации Организации необходимо внести изменения в положение о премировании, предусмотрев в нем возможность начисления премии в расчетном месяце.

Так, например, в положении о премировании может быть указано следующее:

«Премия по итогам месяца начисляется в месяце, следующем за расчетным, на основании приказа руководителя. В случае, если размер премии может быть определен в последний день расчетного месяца, то премия может быть начислена в указанный день на основании соответствующего приказа руководителя. Выплата месячной премии производится 24-го числа месяца, следующего за расчетным».

При этом, если положением о премировании (иным локальным актом работодателя) предусмотрено, что премия выплачивается 24 числа месяца, следующего за расчетным, и данное условие не пересматривалось, то, на наш взгляд, премия, начисленная в декабре 2014 за декабрь, может быть выплачена 24 января 2015г.

Срок уплаты НДФЛ с премии

Исходя из пункта 1 статьи 210 НК РФ премия является доходом работника, который включается в налоговую базу по НДФЛ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

В случае прекращения трудовых отношений до истечения календарного месяца датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты труда считается последний день работы, за который ему был начислен доход.

Срок уплаты НДФЛ в бюджет для налоговых агентов установлен пунктом 6 статьи 226 НК РФ. Так, налоговый агент обязан перечислить сумму исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Из вышеизложенного следует, что налоговая база по НДФЛ по доходу в виде оплаты труда признается сформированной в последний день месяца. Обязанность по перечислению налога возникает не позднее дня фактического перечисления средств на заработную плату на счет работника.

В отношении премии Минфин РФ высказал мнение, что в целях расчета НДФЛ премию нельзя отнести к расходам на оплату труда, поскольку она не является частью заработной платы. Соответственно, премия включается в базу по НДФЛ в день ее выплаты или перечисления на счет сотрудника на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ.

Так, в Письме Минфина РФ от 12.11.07 № 03-04-06-01/383 указано:

Вопрос: В соответствии с коллективным договором банк выплачивает премии работникам за выполнение плана по финансовому результату 17 числа следующего месяца. В какой момент банк должен удержать НДФЛ по начисленным премиям: в последний день месяца, за который работникам был начислен доход за выполненные трудовые обязанности, согласно п. 2 ст. 223 НК РФ или в день выплаты премии 17 числа следующего месяца согласно пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ?

Ответ:

«Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу удержания налога на доходы физических лиц с премий, выплачиваемых работникам, и в соответствии со ст. 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняет следующее.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 Кодекса при получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках.

Согласно п. 2 ст. 223 Кодекса при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

То есть для целей применения п. 2 ст. 223 Кодекса под доходом в виде оплаты труда понимается непосредственно вознаграждение за выполненные трудовые обязанности.

Премии за достигнутые производственные результаты в соответствии с положениями ст. 129 Трудового кодекса Российской Федерации являются стимулирующими выплатами, а не вознаграждением за выполненные трудовые обязанности. Соответственно, дата фактического получения дохода в виде премии должна определяться в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 Кодекса как день выплаты этого дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках.

Пунктом 4 ст. 226 Кодекса установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов при их фактической выплате.

Таким образом, удержание налога с премии производится организацией-работодателем при фактической выплате денежных средств налогоплательщику, включая перечисление дохода на счет налогоплательщика в банке».

На наш взгляд, данная позиция Минфина РФ является не бесспорной,

Так, в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ для целей НДФЛ к доходам относится вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей. В то же время в пункте 2 статьи 223 НК РФ указаны доходы в виде оплаты труда. При этом в главе 23 НК РФ не конкретизировано, что такое вознаграждение за труд, а что такое оплата труда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей российского законодательства, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства.

Соответственно в рассматриваемой ситуации налогоплательщикам необходимо руководствоваться определениями, взятыми из трудового законодательства. Исходя из нормы статьи 129 ТК РФ премия относится к оплате труда. В таком случае, на наш взгляд, премия относится к доходам в виде оплаты труда, и, соответственно, датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему была начислена премия.

Таким образом, в отношении премии по итогам месяца возможны два варианта определения даты возникновения дохода:

- последнее число месяца;

- день выплаты (позиция Минфина РФ).

При этом в любом случае Организация - налоговый агент обязана перечислить сумму НДФЛ, удержанного с премии, не позднее дня с даты ее выплаты работнику.

Срок уплаты страховых взносов с суммы премии

В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Федерального закона № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее по тексту – Закон № 212-ФЗ) объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, указанных в подпунктах "а" и "б" пункта 1 части 1 статьи 5 настоящего Федерального закона, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений.

Согласно пункту 1 статьи 8 Закона № 212-ФЗ база для начисления страховых взносов для плательщиков страховых взносов, указанных в подпунктах "а" и "б" пункта 1 части 1 статьи 5 настоящего Федерального закона, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных частью 1 статьи 7 настоящего Федерального закона, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в статье 9 настоящего Федерального закона.

Из вышеизложенного следует, что в базу для начисления страховых взносов включаются суммы выплат, начисленные в расчетном периоде в пользу физических лиц.

Нормами Закона № 212-ФЗ не определен период начисления таких выплат. При этом из пункта 1 статьи 7 Закона № 212-ФЗ следует, что объектом обложения признаются выплаты, начисленные плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений.

Таким образом, на наш взгляд, для определения периода начисления премиальных выплат следует руководствоваться нормами трудового законодательства.

Учитывая, что в соответствии с нормами трудового законодательства премия является составной частью заработной платы и устанавливается трудовым договором в соответствии с действующей у работодателя системой оплатой труда (системой премирования).

При этом, премирование работников является прерогативой работодателя. Соответственно, письменное распоряжение работодателя о премировании работников (Приказ) будет являться основанием для начисления премии в целях определения объекта обложения страховыми взносами.

Таким образом, датой начисления премии будет являться дата приказа руководителя Организации о премировании.

Пунктом 3 статьи 15 Закона № 212-ФЗ установлено, что в течение расчетного (отчетного) периода по итогам каждого календарного месяца плательщики страховых взносов производят исчисление ежемесячных обязательных платежей по страховым взносам, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для плательщиков страховых взносов - физических лиц) с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца, и тарифов страховых взносов, за вычетом сумм ежемесячных обязательных платежей, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно.

Согласно пункту 4 статьи 15 Закона № 212-ФЗ в течение расчетного периода страхователь уплачивает страховые взносы в виде ежемесячных обязательных платежей.

Ежемесячный обязательный платеж подлежит уплате в срок не позднее 15-го числа календарного месяца, следующего за календарным месяцем, за который начисляется ежемесячный обязательный платеж. Если указанный срок уплаты ежемесячного обязательного платежа приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (пункт 5 статьи 15 Закона № 212-ФЗ).

Таким образом, в случае, если на основании приказа руководителя премия будет начислена в декабре 2014, то срок уплаты страховых взносов – 15.01.15.

В случае, если премия будет начислена в январе 2015, то срок уплаты страховых взносов – 15.02.15.

Налог на прибыль

В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

К расходам на оплату труда в целях настоящей главы относятся, в частности:

1) суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда;

2) начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

Таким образом, премия учитывается в составе расходов на оплату труда при условии, что данная премия выплачивается за производственные результаты и ее выплата предусмотрена трудовыми договорами и (или) коллективным договором (либо положением о премировании, ссылка на которое имеется в трудовом договоре).

При этом согласно пункту 4 статьи 272 НК РФ расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255 НК РФ расходов на оплату труда.

Как было отмечено нами ранее, датой начисления премии будет являться дата приказа руководителя. Соответственно, в случае, если приказ о выплате премии за декабрь 2014 будет датирован 31.12.14, то премия подлежит начислению 31.12.14 и отражается в составе расходов по налогу на прибыль в декабре 2014.

При этом еще раз отметим, что для правомерного начисления премии работникам (и во избежание возникновения претензий со стороны контролирующих органов) в декабре 2014 за декабрь, по нашему мнению, необходимо выполнение следующих условий:

- указанный порядок премирования должен быть предусмотрен действующей системой премирования в Организации (в том числе должна быть ссылка на положение о премировании в трудовых договорах);

- размер премии может быть определен исходя из показателей определенных работодателем;

- работодатель на основании приказа распорядился о назначении премии работникам.

Подводя итоги вышеизложенному, можно сделать следующие выводы:

1. Задержка выплаты заработной платы за декабрь 2014 (выплачена 12.01.15 вместо 31.12.14) является нарушением норм трудового законодательства, за которое предусмотрена административная и материальная ответственность.

2. Премия за декабрь 2014 может быть начислена в декабре при определенных условиях (указанный порядок премирования должен быть предусмотрен действующей системой премирования; размер премии может быть определен исходя из показателей определенных работодателем; имеется приказ руководителя).

3. Премия за декабрь 2014 может быть выплачена 25.01.15, если указанный порядок выплаты предусмотрен действующей системой премирования.

4. При начислении премии в декабре 2014:

- она включается в расходы декабря 2014;

- НДФЛ уплачивается в бюджет при фактической выплате премии;

- страховые взносы с суммы премии должны быть уплачены в срок до 15.01.15.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit