Департамент общего аудита по вопросу учета добавочного капитала при реорганизации в форме присоединения

Поскольку у нас отсутствует иная информация, то при ответе мы будем исходить из того, что присоединяемая организация имеет форму общества с ограниченной ответственностью.

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций, возникающих при реорганизации организаций, в том числе, и при присоединении, изложен в Приказе Минфина РФ от 20.05.03 №44н[1] (далее – Методические указания).

Согласно пункту 13 Методических указаний, во вступительной бухгалтерской отчетности возникшей в результате реорганизации организации на начало отчетного периода (дату государственной регистрации) данные об имуществе, обязательствах и других числовых показателях заполняются на основе утвержденных в установленном порядке передаточного акта или разделительного баланса, а также данных заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных организаций, составленной с учетом возникших изменений в составе и стоимости передаваемого имущества и обязательств.

При этом, в случае прекращения обязательства совпадением должника и кредитора в одном лице при реорганизации в форме слияния (присоединения) во вступительный бухгалтерский баланс организации, возникшей в результате реорганизации в форме слияния (присоединения), не включаются:

числовые показатели, отражающие взаимную дебиторскую и кредиторскую задолженность между реорганизуемыми организациями, включая расчеты по дивидендам;

финансовые вложения одних реорганизуемых организаций в уставные капиталы других реорганизуемых организаций;

иные активы и обязательства, характеризующие взаимные расчеты реорганизуемых организаций, включая прибыль и убытки в результате взаимных операций.

Бухгалтерская отчетность правопреемника на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности присоединенной организации при реорганизации в форме присоединения формируется на основе данных передаточного акта и построчного объединения (суммирования или вычитания при наличии непокрытого убытка прошлых лет) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющейся организации с учетом отраженных ею в бухгалтерском учете операций, перечисленных в пункте 22 Методических указаний, и числовых показателей бухгалтерской отчетности правопреемника, составленной на дату государственной регистрации прекращения деятельности присоединяющейся организации, за исключением числовых показателей, отражающих взаимные расчеты и перечисленных в пункте 13 Методических указаний, и с учетом особенностей, определенных в пункте 25 Методических указаний (пункт 23 Методических указаний).

Из приведенных норм, по нашему мнению, следует, что при составлении вступительной бухгалтерской отчетности Общества осуществляется построчное суммирование всех (за исключением показателей уставного капитала, отражение которого осуществляется в соответствии с пунктом 25 Методических указаний) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности присоединяемой организации и всех числовых показателей бухгалтерской отчетности Общества на дату государственной регистрации прекращения деятельности присоединяющейся организации, и за исключением показателей, приведенных в пункте 13 Методических указаний, а именно:

- взаимная дебиторская и кредиторская задолженность, включая расчеты по дивидендам;

- финансовые вложения одних реорганизуемых организаций в уставные капиталы других реорганизуемых организаций;

- иные активы и обязательства, характеризующие взаимные расчеты реорганизуемых организаций, включая прибыль и убытки в результате взаимных операций

Учитывая вышесказанное, при присоединении показатели добавочных капиталов правопреемника и присоединяемой компании во вступительной отчетности правопреемника, по нашему мнению, в общем случае суммируются.

Вместе с тем обращаем Ваше внимание на следующее.

В соответствии с Планом счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций на счете 83 «Добавочный капитал» отражаются:

1. прирост стоимости внеоборотных активов, выявляемый по результатам их переоценки;

2. сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества (при учреждении общества, при последующем увеличении уставного капитала) за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость.

В соответствии с пунктом 3.1 статьи 53 Закона № 14-ФЗ[2] при присоединении общества подлежат погашению:

1) принадлежащие присоединяемому обществу доли в уставном капитале общества, к которому осуществляется присоединение;

2) доли в уставном капитале присоединяемого общества, принадлежащие этому обществу;

3) доли в уставном капитале присоединяемого общества, принадлежащие обществу, к которому осуществляется присоединение;

4) принадлежащие обществу, к которому осуществляется присоединение, доли в уставном капитале этого общества.

Таким образом, при присоединении организации доля в уставном капитале присоединяемого общества, принадлежащая обществу, к которому осуществляется присоединение, погашается.

Вследствие этого, если в составе добавочного капитала присоединяемого общества присутствует эмиссионный доход, возникший в связи с тем, что цена продажи доли в уставном капитале была выше ее номинала (или, например, в результате увеличения уставного капитала), то при построчном суммировании указанной величины с соответствующим показателем правопреемника, получится, что на балансе правопреемника будет числиться эмиссионный доход по доле, которая была аннулирована.

На наш взгляд, в такой ситуации будет некорректно присоединять добавочный капитал ликвидируемой организации, если он сформирован исключительно за счет эмиссионного дохода в отношении доли, которая погашается (аннулируется).

В этом случае, по нашему мнению, такой добавочный капитал подлежит списанию на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», так как в учете у Общества будут отсутствовать основания, в связи с которыми он образовался.

Учитывая вышесказанное, по нашему мнению, добавочный капитал присоединяемой организации подлежит суммированию с добавочным капиталом правопреемника, если на балансе правопреемника после реорганизации, будут продолжать учитываться активы, повлекшие его образование.

Обращаем Ваше внимание, что в ходе аудиторской проверки присоединяющейся организации, ее представители не смогли объяснить источник образования добавочного капитала присоединяющейся организации. В связи с этим, а, также учитывая несущественный размер добавочного капитала присоединяемой организации (4000 руб.), считаем целесообразным его списать на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit