Департамент общего аудита о порядке учета подарочных сертификатов
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit
18.06.2008
Вопрос
На предприятии было принято решение сделать подарки сотрудникам к праздничным датам. С этой целью были оформлены договорные отношения с двумя организациями.
1. Согласно договору с первой организацией, по акту приема-передачи, были получены сертификаты по цене 1000 рублей за один (включая НДС) на закупку в торговой сети парфюмерно-косметической продукции. В дальнейшем, во время всего периода действия договора организация – поставщик предоставляла организации-покупателю ежемесячно накладные и счета фактуры на сумму продукции (включая НДС) обналиченную сотрудниками предприятия - покупателя в торговой сети. Предприятие – покупатель приходовало парфюмерно-косметическую продукцию на основании этих накладных на склад и передавало в подотчет материально-ответственному лицу. В момент окончания действия договора между предприятием - поставщиком и предприятием - покупателем был составлен и подписан Акт сверки расчетов и предприятие - поставщик вернуло остаток не обналиченных средств на расчетный счет предприятия-покупателя – как и было прописано в условиях договора.
2. Согласно договору со второй организацией, по акту приема-передачи, были получены сертификаты по цене 1000 рублей за один (НДС не указан) на закупку в торговой сети книжной продукции. Предприятие-поставщик не будет предоставлять предприятию-покупателю накладные и с/фактуры на обналиченную продукцию, получив оплату в размере 100%, предприятие-поставщик считает свои обязательства по договору выполненными. Предприятие-покупатель оприходовало сертификаты на склад по цене 1000 руб. за один.
1. Какой из вышеизложенных, двух видов, оформления отношений при закупке сертификатов на приобретение продукции через розничную торговую сеть между предприятием-поставщиком и предприятием-покупателем является правильным?
2. Какими документами оформляются отношения между предприятием-поставщиком и предприятием-покупателем?
3. Как должно быть отражено списание затрат за закупку сертификатов в учете предприятия-покупателя?
На предприятии было принято решение сделать подарки сотрудникам к праздничным датам. С этой целью были оформлены договорные отношения с двумя организациями.
1. Согласно договору с первой организацией, по акту приема-передачи, были получены сертификаты по цене 1000 рублей за один (включая НДС) на закупку в торговой сети парфюмерно-косметической продукции. В дальнейшем, во время всего периода действия договора организация – поставщик предоставляла организации-покупателю ежемесячно накладные и счета фактуры на сумму продукции (включая НДС) обналиченную сотрудниками предприятия - покупателя в торговой сети. Предприятие – покупатель приходовало парфюмерно-косметическую продукцию на основании этих накладных на склад и передавало в подотчет материально-ответственному лицу. В момент окончания действия договора между предприятием - поставщиком и предприятием - покупателем был составлен и подписан Акт сверки расчетов и предприятие - поставщик вернуло остаток не обналиченных средств на расчетный счет предприятия-покупателя – как и было прописано в условиях договора.
2. Согласно договору со второй организацией, по акту приема-передачи, были получены сертификаты по цене 1000 рублей за один (НДС не указан) на закупку в торговой сети книжной продукции. Предприятие-поставщик не будет предоставлять предприятию-покупателю накладные и с/фактуры на обналиченную продукцию, получив оплату в размере 100%, предприятие-поставщик считает свои обязательства по договору выполненными. Предприятие-покупатель оприходовало сертификаты на склад по цене 1000 руб. за один.
1. Какой из вышеизложенных, двух видов, оформления отношений при закупке сертификатов на приобретение продукции через розничную торговую сеть между предприятием-поставщиком и предприятием-покупателем является правильным?
2. Какими документами оформляются отношения между предприятием-поставщиком и предприятием-покупателем?
3. Как должно быть отражено списание затрат за закупку сертификатов в учете предприятия-покупателя?
Ответ
Прежде чем ответить на поставленные вопросы, разберемся с правовой природой подарочных сертификатов. Как можно предположить из вопроса, речь идет о подарочном сертификате, дающем право его предъявителю на приобретение продукции на определенную сумму.
Действующим законодательством понятие подарочного сертификата не раскрыто. Кроме того, законодательно не установлен порядок учета сертификатов, дающих право на приобретение продукции.
Одним из распространенных мнений специалистов, высказывающихся в бухгалтерских и налоговых изданиях по вопросу отражения операций по приобретению подарочных сертификатов, является отражение указанной операции как уплата аванса.
Отметим, что какие-либо официальные разъяснения по данному вопросу отсутствуют.
При ответе мы также будем исходить из того, что средства, передаваемые в обмен на сертификат, являются выплатой аванса за продукцию, которая будет приобретена в будущем. При этом сама по себе операция по получению сертификата, на наш взгляд, не подлежит отражению в бухгалтерском и налоговом учете.
В целях соблюдения логики построения ответа переставим вопросы в следующем порядке.
3. Как должно быть отражено списание затрат за закупку сертификатов в учете предприятия-покупателя?
2. Какими документами оформляются отношения между предприятием-поставщиком и предприятием-покупателем?
Как следует из вопроса, Организация приобретает подарочные сертификаты и передает их сотрудникам с целью приобретения парфюмерно-косметической продукции. При этом продукция предназначена для передачи в подарок сотрудникам к праздничным датам. Из вопроса не ясно, в каком порядке Организация предполагает вручать подарки сотруднику.
По нашему мнению, возможны следующие варианты:
1. Организация передает сотруднику подарочный сертификат в качестве подарка, а сотрудник самостоятельно на свое усмотрение приобретает себе подарок.
2. Организация приобретает подарки сотрудникам на основании подарочных сертификатов (передает сертификат сотруднику, который приобретает подарки для Организации), оприходует их у себя в учете, а потом подарки дарит сотрудникам.
Рассмотрим порядок учета операций по приобретению сертификата и его погашению для приведенных выше вариантов.
Вариант 1. Сертификат приобретается для передачи его в подарок сотруднику.
Бухгалтерский учет.
Как было отмечено нами выше, приобретение подарочного сертификата, по нашему мнению, является выплатой аванса за продукцию, которая будет приобретена в будущем.
Пунктом 3 ПБУ 10/99[1] не признается расходами организации выбытие активов, в том числе, в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг.
Таким образом, при приобретении сертификата расхода у Организации в целях бухгалтерского учета не возникает.
При этом в соответствии с Инструкцией по применению плана счетов операция по оплате сертификата (выплате аванса) подлежит отражению следующим образом:
Дт 76/Оплачен сертификат Кт 51 – произведена оплата за сертификат.
Обязанность учитывать сертификаты в учете у Организации, по нашему мнению, отсутствует.
При этом, считаем, что Организация может отразить приобретенные сертификаты на забалансовом счете. В этом случае целесообразнее использовать счет 006 «Бланки строгой отчетности»:
Дт 006 «Бланки строгой отчетности» – отражена стоимость приобретенных сертификатов.
Кроме того, действующим законодательством также не предусмотрено подтверждение факта передачи сертификатов соответствующими первичными документами. По нашему мнению, передача сертификатов Организации на основании Актов носит добровольный, а не обязательный характер, т.к. фактом, подтверждающим уплату авансового платежа, кроме наличия сертификата будет являться кассовый чек (в случае уплаты наличных денежных средств) или выписка банка (в случае перечисления денежных средств через расчетный счет).
По нашему мнению, для ведения соответствующего учета за сертификатами между продавцом и покупателем (Вашей Организщацией) может быть составлен акт в произвольной форме о передаче подарочных сертификатов с указанием обязательных реквизитов, предусмотренных пунктом 2 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ (далее – Закон № 129-ФЗ).
Согласно пункту 2 ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).
Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на (пункт 4 ПБУ 10/99):
- расходы по обычным видам деятельности[2];
- прочие расходы;
Для целей настоящего Положения расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами.
При этом согласно статье 16 ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
- сумма расхода может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.
Как было отмечено нами ранее, при рассмотрении данного варианта мы исходим из того, что Организация передает сертификат сотруднику в подарок, а сотрудник на свое усмотрение приобретает себе в собственность понравившуюся ему продукцию. В этом случае, приобретенная продукция не подлежит отражению в учете Организации.
Таким образом, фактически, происходит безвозмездная передача денежных средств в сумме, равной номиналу сертификата. По нашему мнению, с учетом приведенных норм, на момент передачи сертификата сотруднику Организации в учете следует отразить безвозмездную передачу в составе прочих расходов.
Данная операция, на наш взгляд, может быть отражена следующим образом:
Дт 91 «Прочие расходы» Кт 76/Оплачен сертификат – на стоимость безвозмездно переданного сотруднику сертификата в подарок.
При этом одновременно производится списание стоимости сертификата, переданного в подарок, с забалансового счета:
Кт 006 «Бланки строгой отчетности» – списана стоимость сертификата, переданного в подарок.
Передачу сертификата сотрудникам в подарок, по нашему мнению, следует оформить бухгалтерской справкой.
На этом расчеты по операции, связанной с приобретением подарочных сертификатов прекращаются. Далее, сотрудник приобретает продукцию на основании сертификата в личную собственность, и эта продукция не подлежит отражению в учете Организации.
Налоговый учет.
В соответствии с подпунктом 14 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества, работ, услуг, имущественных прав, переданных в порядке предварительной оплаты налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.
Следовательно, на момент оплаты подарочных сертификатов расхода в налоговом учете не возникает.
Кроме того, при определении налоговой базы также не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей (пункт 16 статьи 270 НК РФ).
Соответственно, безвозмездная передача сертификата в подарок сотруднику также не полежит отражению в налоговом учете в составе расходов.
Таким образом, по нашему мнению, операция по приобретению сертификата для передачи его в подарок сотруднику не подлежит отражению в налоговом учете.
Вариант 2. На основании приобретенного сертификата Организация приобретает продукцию, которую в последствии передает сотруднику в подарок.
Бухгалтерский учет.
Как было отмечено выше, приобретение сертификата отражается следующим образом:
Дт 60 (76)/Оплачен сертификат Кт 51 – произведена оплата за сертификат.
Дт 006 «Бланки строгой отчетности» – отражена стоимость приобретенных сертификатов (на основании Акта о приеме-передаче сертификатов).
Приобретение продукции для передачи в подарок сотруднику подлежит отражению в составе материально-производственных запасов (МПЗ) в силу норм пункта 2 ПБУ 5/01[3]. Данная операция на основании Инструкции по применению плана счетов отражается следующим образом:
Дт 10 (43) Кт 76/Оплачен сертификат – приобретена подарочная продукция на основании сертификата.
Дт 19 Кт 76/Оплачен сертификат – отражена сумма НДС, предъявленная в стоимости приобретенной продукции.
Дт 68 Кт 19 – НДС, предъявленный в составе стоимости продукции, принят к вычету[4].
В общем случае реализация продукции продавцом оформляется товарной накладной унифицированной формы № ТОРГ-12[5]. В этом случае, Вашей Организации продавец обязан выставить товарную накладную, а также счет-фактуру, в случае предъявления НДС в составе стоимости продукции[6].
Одновременно производится списание стоимости сертификата, переданного в подарок, с забалансового счета:
Кт 006 «Бланки строгой отчетности» – списана стоимость сертификата, переданного в подарок.
При этом в случае, если продукция приобретена не на всю стоимость сертификата и продавец возвращает излишне уплаченные денежные средства, то возврат следует отразить проводкой:
Дт 51 Кт 60 (76)/Оплачен сертификат – отражена неизрасходованная часть суммы по сертификату, подлежащая возврату продавцом.
Сверку расчетов и возврат денежных средств целесообразно оформить актом сверки, составленным в произвольной форме и подписанным обеими сторонами. В акте следует указать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Закона № 129-ФЗ.
Безвозмездная передача продукции в подарок сотрудникам подлежит отражению в составе прочих расходов:
Дт 91 «Прочие расходы» Кт 10 (41) – отражена стоимость переданного сотруднику подарка.
Передачу подарков сотрудникам следует оформить бухгалтерской справкой.
Налоговый учет.
Выше мы уже отмечали, что оплата аванса, а также безвозмездная передача не подлежат отражению в налоговом учете.
В данном случае, поскольку на основании сертификата Организацией приобретаются подарки для сотрудников, то данная операция также не подлежит отражению в налоговом учете в составе расходов.
1. Какой из вышеизложенных, двух видов, оформления отношений при закупке сертификатов на приобретение продукции через розничную торговую сеть между предприятием-поставщиком и предприятием-покупателем является правильным?
На основании приведенных выше вариантов учета операций по приобретению подарочных сертификатов, по нашему мнению, обе ситуации оформления отношений, приведенные в Вашем вопросе, являются верными. При этом первая ситуация соответствует варианту, при котором Организация сама приобретает продукцию на основании подарочных сертификатов, а впоследствии передает в подарок сотрудникам саму продукцию (Вариант 2).
Вторая ситуация соответствует варианту, при котором Организация приобретает сертификаты для передачи в подарок сотруднику, а сотрудники самостоятельно приобретают в личную собственность продукцию, на основании данных сертификатов (Вариант 1).
Таким образом, по нашему мнению, в зависимости от того, каким образом Организация предполагает производить передачу подарков сотрудникам, будет зависеть порядок оформления операции по приобретению и передаче сертификатов.
[1] Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99», утв. приказом МФ РФ от 06.05.99 № 33н.
[2] Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (пункт 5 ПБУ 10/99).
[3] Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01», утв. приказом МФ РФ от 09.06.01 № 44н.
[4] В силу норм статей 171 и 172 НК РФ возникает при единовременном выполнении следующих условий:
- товары (работы, услуги) приняты к учету;
- наличие счета-фактуры;
- товары (работы, услуги) используются для операций, облагаемых НДС.
Поскольку безвозмездная передача товаров (работ, услуг) облагается НДС в соответствии с пунктом 1 статьи 146, по нашему мнению, у Организации возникает право на вычет по НДС.
[5] Утверждено Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.98 № 132.
[6] Обязанность выставить счет-фактуру установлена пунктом 3 статьи 168 НК РФ.
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit