Департамент общего аудита об учете исключительных прав на произведение

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

06.04.2012

Вопрос

Согласно договора на оказание услуг (выполнение работ) и отчуждение исключительного права №29 от 31.01.12г. и Доп.соглашения от 31.01.12г. Исполнитель обязуется поэтапно на условиях предоплаты оказать услуги по разработке и передаче Заказчику дизайн –концепции линейки упаковок колбасных изделий, передать Заказчику исключительные права на произведение. Сумма вознаграждения за отчуждение исключительного права включена в стоимость услуги и составляет 1%. По окончании каждого этапа Исполнитель обязуется предоставлять Заказчику результат оказанных услуг и акт приема-передачи услуг. Срок действия исключительных прав на произведение в соответствии с договором не определен.
Каким образом необходимо оформить документы в бухгалтерском и налоговом учете для установления срока полезного использования и начисления амортизации? А так же просим выразить мнение и изложить рекомендации по учету расходов.

Ответ

Бухгалтерский учет.

В соответствии с пунктом 3 ПБУ 14/2007[1] для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации);

б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (далее - контроль над объектом);

в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

г) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

Передаваемое Организации исключительное право, по нашему мнению, соответствует указанным критериям и потому может быть признано в учете Организации в качестве нематериального актива.

Согласно пунктам 6-8 ПБУ 14/2007 нематериальный актив принимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету.

Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях.

Расходами на приобретение нематериального актива являются:

-суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);

-таможенные пошлины и таможенные сборы;

-невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;

-вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;

-суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;

-иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

Согласно дополнительному соглашению № 1 стоимость работ по разработке дизайн-концепции линейки упаковок колбасных изделий составила 565728 руб.

При этом согласно пункту 3.3 Договора вознаграждение за отчуждение исключительного права на Произведение, созданного в рамках договора, входит в стоимость работ и составляет 1 процент от их стоимости. Таким образом, стоимость исключительного права составляет 5657,28 руб., а стоимость самих работ 560070,72 руб.

Как было указано выше, первоначальная стоимость НМА складывается, в том числе из суммы, уплачиваемой непосредственно за исключительное право, а также иных расходов, связанных с приобретением НМА и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

Учитывая вышесказанное, по нашему мнению, стоимость работ в размере 560070,72 руб. (т.е. за минусом стоимости исключительного права) должна быть включена в стоимость НМА, как расходы, связанные с приобретением НМА.

В соответствии с пунктом 23 ПБУ 14/2007 стоимость нематериальных активов с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования, если иное не установлено настоящим Положением.

По нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется.

Согласно пункту 25 ПБУ 14/2007 сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Таким образом, для того, чтобы установить срок полезного использования, Организации необходимо решить в течение какого времени она планирует использовать данный актив.

В связи с этим, рассмотрим два варианта:

- Организация определила для себя срок, в течение которого она предполагает использовать в своей деятельности НМА;

- Организация не определила срок использования НМА или срок его полезного использования невозможно надежно определить.

Срок использования НМА Организацией определен.

Согласно пункту 26 ПБУ 14/2007 определение срока полезного использования нематериального актива производится исходя из:

-срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;

-ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Срок полезного использования нематериального актива не может превышать срок деятельности организации.

Таким образом, в случае, если Организация определила срок, в течение которого она будет использовать НМА (срок действия исключительных прав или ожидаемый срок использования), то этот срок и будет сроком полезного использования.

Срок использования НМА Организацией не определен.

Как было указано выше, по НМА с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется. Следовательно, по такому объекту НМА срок полезного использования не определяется.

Таким образом, если Организация не смогла надежно определить срок использования НМА, то по такому активу амортизация не начисляется.

Необходимо отметить, что в отношении НМА с неопределенным сроком полезного использования организация ежегодно должна рассматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. В случае прекращения существования указанных факторов организация определяет срок полезного использования данного НМА и способ его амортизации.

В отношении документального оформления решения Организации о сроке полезного использования НМА, отмечаем, что на данный момент унифицированная форма такого документа не установлена. В связи с этим, по нашему мнению, решение Организации о сроке полезного использования НМА может быть оформлено приказом руководителя.

Кроме этого, следует отметить необходимость оформления карточки учета НМА (по форме № НМА-1), предназначенной для учета НМА. Форма данной карточки утверждена Постановлением Госкомстата РФ от 30.10.97 № 71а.

Как было указано выше, стоимость нематериальных активов с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования.

В соответствии с пунктом 28 ПБУ 14/2007 определение ежемесячной суммы амортизационных отчислений по нематериальному активу производится одним из следующих способов:

-линейный способ;

-способ уменьшаемого остатка;

-способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Выбор способа определения амортизации нематериального актива производится организацией исходя из расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования актива, включая финансовый результат от возможной продажи данного актива. В том случае, когда расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования нематериального актива не является надежным, размер амортизационных отчислений по такому активу определяется линейным способом.

Способ определения амортизации нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования нематериального актива существенно изменился, способ определения амортизации такого актива должен быть изменен соответственно. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как изменения в оценочных значениях (пункт 30 ПБУ 14/2007).

Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого актива к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости либо списания этого актива с бухгалтерского учета (пункт 31 ПБУ 14/2007).

Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде (пункт 33 ПБУ 14/2007).

В соответствии с пунктами 5, 16 ПБУ 9/10[2] амортизация признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации. Возмещение стоимости нематериальных активов, осуществляемых в виде амортизационных отчислений, признается расходами по обычным видам деятельности.

В отношении отражения начисленной амортизации на счетах учета затрат отмечаем, что, поскольку ОАО «ФТД «Царицыно» является торговой организацией, по нашему мнению, в рассматриваемом случае применим счет 44 «Расходы на продажу».

Налоговый учет.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются, в том числе результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

При этом согласно пункту 3 статьи 257 НК РФ нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).

Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

Таким образом, полученное Организацией исключительное право в целях главы 25 НК РФ признается нематериальным активом.

Определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика) (пункт 2 статьи 258 НК РФ).

То есть, в отличие от бухгалтерского учета, в налоговом учете не предоставлено право налогоплательщику при определении срока полезного использования НМА руководствоваться ожидаемым (предполагаемым) периодом его использования.

Таким образом, срок полезного использования (срок амортизации) в целях главы 25 НК РФ может быть установлен:

1). исходя из срока действия патента, свидетельства и т.д.;

2). исходя из срока обусловленного соответствующими договорами;

3). равный10 годам.

В рассматриваемом случае, срок действия исключительного права не определен, поэтому определить срок полезного использования с помощью варианта № 1 нельзя.

Определить срок полезного использования исходя из срока обусловленного соответствующими договорами, можно только при наличии соответствующих договоров (например, договора о предоставлении неисключительного права на изобретение). Поэтому вариант № 2 использовать в данном случае также нельзя.

Поскольку мы не смогли определить срок полезного использования с помощью вышеуказанных вариантов, по нашему мнению, исключительное право должно быть признано НМА с неопределенным сроком полезного использования.

В связи с этим, срок амортизации для НМА должен быть установлен равным 10 годам.

Сумма начисленной амортизации признается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подпункт 3 пункта 2 статьи 253, пункт 3 статьи 272 НК РФ).

В отношении документального оформления в целях главы 25 НК РФ, отмечаем, что, по нашему мнению, установить срок полезного использования Организация может в аналогичном бухгалтерскому учету порядке, т.е. оформив приказ руководителя с указанием невозможности определить срок полезного использования приобретенного НМА и, как следствие, утверждение 10 летнего срока.

[1]Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденное Приказом Минфина РФ от 27.12.07 № 153н.

[2] Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit