Департамент банковского аудита о признании налоговым агентом депозитария Банка, осуществляющего выплату российской организации доходов в виде дивидендов по акциям

Мнение консультантов.

Особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, установлены статьей 275 НК РФ. В соответствии с пунктом 3 статьи 275 НК РФ российская организация, являющаяся источником дохода налогоплательщика в виде дивидендов, признается налоговым агентом[1], если НК РФ не предусмотрено иное.

Понятие «источник дохода» в НК РФ не раскрыто. Вместе с тем, пунктом 2 статьи 11 НК РФ определено, что под источником выплаты доходов налогоплательщику понимается организация или физическое лицо, от которых налогоплательщик получает доход. На наш взгляд, под источником дохода налогоплательщика в контексте пункта 3 статьи 275 НК РФ следует понимать российскую организацию, от долевого участия в которой налогоплательщики получают доходы в виде дивидендов.

Сумма налога определяется налоговым агентом по каждому налогоплательщику (кроме выплаты дивидендов иностранной организации и (или) физическому лицу, не являющемуся налоговым резидентом РФ) применительно к каждой выплате указанных доходов по налоговым ставкам, предусмотренным НК РФ, и в порядке, предусмотренном статьей 275 НК РФ (пункт 4 статьи 275 НК РФ) по следующей формуле:

Н = К х Сн х (Д1 - Д2),

где Н - сумма налога, подлежащего удержанию;

К - отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению российской организацией;

 Сн - налоговая ставка, установленная подпунктами 1 или 2 пункта 3 статьи 284 или пунктом 4 статьи 224 НК РФ;

Д1 - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению российской организацией в пользу всех получателей;

Д2 - общая сумма дивидендов, полученных российской организацией в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущих отчетных (налоговых) периодах (за исключением дивидендов, указанных в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов, при условии, что указанные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных российской организацией в виде дивидендов.

Российская организация, выплачивающая доходы в виде дивидендов, обязана предоставить соответствующему налоговому агенту значения показателей и .

В случае, если значение Н составляет отрицательную величину, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится. Такой порядок установлен в пункте 5 статьи 275 НК РФ.

Таким образом, российская организация, от участия в которой выплачиваются дивиденды российской организации, является налоговым агентом в отношении такого дохода и обязана исчислить по формуле, приведенной выше, сумму налога на прибыль, удержать и перечислить его в бюджет.

Исходя из особенностей определения налоговой базы по налогу на прибыль в части сумм доходов в виде дивидендов, установленных статьей 275 НК РФ, базой является не полная сумма дивидендов, подлежащая выплате налогоплательщику в соответствии с решением собрания акционеров, а разность между этой суммой и суммой дивидендов, полученных самим акционерным обществом. Поэтому налоговый агент, действующий в полном соответствии с правилами пункта 5 статьи 275 НК РФ, всегда удерживает и перечисляет в бюджет сумму налога, не превосходящую величину, исчисленную как произведение соответствующей налоговой ставки на сумму дивидендов, подлежащих выплате в соответствии с решением собрания акционеров.

По нашему мнению, из изложенного следует, что исчислить налоговую базу при выплате дивидендов российской организации может только налоговый агент, поскольку для этого требуется информация как о сумме дивидендов, подлежащей выплате в соответствии с решением собрания акционеров, так и о суммах дивидендов, полученных самим налоговым агентом, и о том, какая часть этих дивидендов была учтена ранее при исчислении суммы налога.

Пунктом 7 статьи 275 НК РФ определен перечень организаций, признаваемых налоговыми агентами при выплате дохода по акциям. К таким организациям относятся, в случаях, перечисленных в указанном пункте:

- организации – эмитенты акций, выплачивающие дивиденды как иностранным участникам, так и российским акционерам (подпункты 1 и 3 пункта 7 статьи 275 НК РФ);

- доверительные управляющие, выплачивающие дивиденды иностранной организации по акциям российской компании (подпункт 2 пункта 7 статьи 275 НК РФ);

- депозитарии, в случаях предусмотренных подпунктами 4, 5 и 6 статьи 275 НК РФ, а именно:

«4) депозитарий, осуществляющий выплату иностранной организации доходов в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, права по которым учитываются в таком депозитарии на дату, определенную в решении о выплате (об объявлении) дохода по ценным бумагам, на следующих счетах:

счете депо владельца этих ценных бумаг, в том числе торговом счете депо владельца;

субсчете депо, открытом в депозитарии в соответствии с Федеральным законом от 7 февраля 2011 года N 7-ФЗ "О клиринге и клиринговой деятельности", за исключением субсчета депо номинального держателя;

субсчете депо, открытом в соответствии с Федеральным законом от 29 ноября 2001 года N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах";

5) депозитарий, осуществляющий выплату доходов в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, которые учитываются на дату, определенную в решении о выплате (об объявлении) дохода по ценным бумагам, на открытом этим депозитарием счете неустановленных лиц, иностранной организации, в отношении которой установлено право на получение такого дохода;

6) депозитарий, осуществляющий на основании депозитарного договора выплату (перечисление) иностранной организации доходов в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, которые учитываются на счете депо иностранного номинального держателя, счете депо иностранного уполномоченного держателя и (или) счете депо депозитарных программ».

Депозитарии, осуществляющие выплату российской организации доходов в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, не поименованы в качестве налоговых агентов.

Таким образом, при выплате доходов в виде дивидендов собственным акционерам, депозитарий Банка (как структурное подразделение эмитента) обязан исчислить, удержать и перечислить налог в общеустановленном порядке.

Вместе с тем, ввиду отсутствия у депозитария обязанности исполнять функции налогового агента при выплате доходов в виде дивидендов российским организациям, а также, учитывая особый порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль при выплате российской организации сумм доходов в виде дивидендов, депозитарий Банка, по нашему мнению, налоговым агентом не признается.

Документы и литература.

1. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki