Департамент общего аудита по вопросу амортизации ОС после модернизации в б/у
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit
Объект ОС на дату проведения модернизации полностью самортизирован. Срок полезного использования после модернизации не увеличивается. Т.К. изменение нормы амортизации Налоговым кодексом не предусмотрено, стоимость произведенной модернизации будет амортизироваться по тем нормам, которые были определены при введении этого основного средства в эксплуатацию.
1. Какую норму амортизации следует применить в бухгалтерском учете?
2. Если в учетной политике предусмотреть по основным средствам, по которым первоначальный срок истек, право самостоятельно определять срок полезного использования в пределах амортизационной группы, то как быть с ОС, по которым был установлен предельно допустимый срок? Ведь увеличение срока приведет к переводу ОС в другую амортизационную группу, что недопустимо.
В соответствии с пунктом 14 ПБУ 6/01[1] стоимость основных средств, по которой они приняты к учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ и ПБУ 6/01.
Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.
Согласно пункту 27 ПБУ 6/01 затраты на модернизацию и реконструкцию объектов основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.
В соответствии с пунктом 20 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:
- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.
Таким образом, нормы ПБУ 6/01 предусматривают возможность пересмотра срока полезного использования в результате проведенной реконструкции или модернизации объекта основного средства.
Пунктом 60 Приказа № 91н[2] предусмотрено, что в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.
Пример. Объект основных средств стоимостью 120 тыс. руб. и сроком полезного использования 5 лет после 3 лет эксплуатации подвергся дооборудованию стоимостью 40 тыс. руб. Пересматривается срок полезного использования в сторону увеличения на 2 года. Годовая сумма амортизационных отчислений в размере 22 тыс. руб. определяется из расчета остаточной стоимости в размере 88 тыс. руб. = 120000 - (120000 х 3 : 5) + 40000 и нового срока полезного использования 4 года.
Иными словами, Приказ № 91н предполагает, что амортизация по модернизированному объекту основных средств в случае увеличения срока полезного использования определяется исходя из увеличенной остаточной стоимости и нового срока полезного использования, который определяется как оставшийся срок полезного использования с учетом увеличения.
Таким образом, в бухгалтерском учете организация вправе к сумме модернизации применить норму амортизации, рассчитанную исходя из срока полезного использования, установленного организацией самостоятельно.
Как следует из вопроса, модернизированный объект был полностью самортизирован и в результате модернизации срок полезного использования не увеличился, т.е. срок полезного использования после модернизации равен нулю.
Соответственно, в такой ситуации амортизационные отчисления также будут равны нулю.
Следует отметить, что нормативно-правовые акты по бухгалтерскому учету не предусматривают иного списания затрат на модернизацию основного средства, кроме его амортизации. Следовательно, списание затрат на модернизацию основного средства возможно только если установлен (не закончился) срок полезного использования.
В рассматриваемом случае, срок полезного использования истек и в сторону увеличения не пересматривался. В связи с этим, по нашему мнению, начислять амортизацию, в данном случае, оснований у Организации нет, так как невозможно определить норму амортизации. Также Организация не вправе единовременности списать в расходы сумму затрат на проведенную амортизацию.
В сложившейся ситуации, по нашему мнению, целесообразно, пересмотреть срок полезного использования в сторону увеличения, потому что, несмотря на уже ране истекший срок, проведенная амортизация подтверждает то, что объект основных средств находится в рабочем состоянии и Организация планирует в дальнейшем его использование.
Порядок увеличения срока полезного использования после проведения модернизации нормативно-правовыми актами не установлен. В связи с этим, по нашему мнению, организации могут использовать общий порядок определения срока полезного использования для основных средств, предусмотренный пунктом 20 ПБУ 6/01, т.е. установить новый срок полезного использования, исходя из:
- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
По нашему мнению, наиболее рациональным, в связи с проведением модернизации, будет установление срока полезного использования исходя из ожидаемого срока использования модернизированного объекта.
В рассматриваемом случае, на наш взгляд, Организация, в отношении полностью самортизированного основного средства, вправе пересмотреть срок полезного использования после его модернизации, исходя из срока, в течение которого Организация планирует использовать это основное средство и установить норму амортизации исходя из этого срока.
При этом следует отметить, что поскольку ПБУ 6/01 допускает установление срока полезного использования не только в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1[3], но и исходя из других критериев, в том числе, срока предполагаемого использования, по нашему мнению, Организация вправе увеличить срок полезного использования модернизированного основного средства даже в случае, если максимальный срок полезного использования (определенный согласно Постановлению Правительства РФ от 01.01.02 № 1) истек.
Таким образом, по нашему мнению, Организация вправе определить норму амортизации исходя из оставшегося (или пересмотренного) срока полезного использования основного средства и остаточной стоимости (с учет сумм модернизации) основного средства.
При этом Организация вправе увеличить срок полезного использования основного средства даже в том случае, срок изначально был установлен предельно допустимый срок в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1.
[1] Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина РФ от 30.03.01 № 26н
[2] Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина РФ от 13.10.03 № 91н
[3] «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit
Назад в раздел