Департамент общего аудита по вопросу использования документов, подтверждающих статус налогового резидента

В соответствии с пунктом 2 статьи 207 НК РФ налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

Таким образом, по нашему мнению, при определении налогового статуса физического лица учитываются периоды времени, когда он фактически находился на территории РФ.

Аналогичное мнение высказано в письме Минфина РФ от 29.12.10 № 03-04-06/6-324:

«Пунктом 2 ст. 207 Кодекса установлено, что налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

Таким образом, при определении налогового статуса имеют значение фактические дни нахождения физического лица в Российской Федерации, то есть учитываются все дни, когда физическое лицо находилось на территории Российской Федерации, включая дни приезда и дни отъезда».

Схожая позиция высказана в письмах Минфина РФ от 20.04.12 № 03-04-05/6-534, от 21.03.11 № 03-04-05/6-157, от 01.12.10 № 03-04-06/6-283.

В отношении порядка определения 183-х дневного срока отметим следующее.

Нормы статьи 207 НК РФ не содержат требования о том, что 183 дня должны следовать подряд.

Из разъяснений Минфина РФ, содержащихся в письмах от 06.04.11 № 03-04-05/6-228, от 01.04.09 № 03-04-06-01/72, ФНС РФ от 30.08.12 № ОА-3-13/3157@, УФНС РФ по г. Москве от 24.07.09 № 20-15/3/076408@, следует, что 183 дня пребывания в Российской Федерации, по достижении которых физическое лицо будет признано налоговым резидентом Российской Федерации, исчисляются путем суммирования всех календарных дней, в которые физическое лицо находилось в Российской Федерации в течение 12 следующих подряд месяцев.

Между тем этот период не прерывается на периоды выезда за пределы РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения (пункт 2 статьи 207 НК РФ).

Также необходимо учитывать, что, по мнению контролирующих органов, календарные даты приезда на территорию РФ и отъезда за пределы РФ включаются в количество дней фактического нахождения в России (Письма Минфина РФ от 20.04.12 № 03-04-05/6-534, от 21.03.11 № 03-04-05/6-157, от 29.12.10 № 03-04-06/6-324, от 01.12.10 № 03-04-06/6-283, ФНС РФ от 04.02.09 № 3-5-04/097@).

Далее рассмотрим порядок документального подтверждения времени пребывания работника на территории РФ.

НК РФ не устанавливает конкретного перечня документов, которыми подтверждается налоговый статус работника.

Контролирующие органы в качестве подтверждающих документов называют следующие документы (Письма Минфина РФ от 16.03.12 № 03-04-06/6-64, от 28.06.12 № 03-04-06/6-183, от 26.04.12 № 03-04-05/6-557, от 16.03.12 № 03-04-06/6-64, от 16.05.11 № 03-04-06/6-110, ФНС РФ от 22.07.11 № ЕД-4-3/11900@):

- копия паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы;

- трудовой договор;

- справки с места работы;

- справка из учебного заведения;

- табель учета рабочего времени;

- свидетельство о регистрации по месту временного пребывания;

- квитанции о проживании в гостинице;

- другие документы, подтверждающие период нахождения физического лица в РФ.

При этом, по мнению Минфина РФ, миграционная карта, содержащая отметку органа пограничного контроля о въезде в Российскую Федерацию, сама по себе не может являться подтверждением фактического нахождения ее обладателя на территории Российской Федерации после даты въезда (Письмо от 29.12.10 № 03-04-06/6-324).

Вами представлена копия паспорта гражданина Казахстана, в котором содержатся следующие отметки о пересечении границы РФ:

Кроме того, представлена миграционная карта, в соответствии с которой работник въехал на территорию РФ 19.11.2013. Соответствующая отметка в паспорте – отсутствует.

Таким образом, принимая во внимание отметки в паспорте, а также данные миграционной карты, в соответствии с которой работник въехал на территорию РФ 19.11.13 и больше не уезжал, статус налогового резидента РФ был получен работником 02.12.2013.

Между тем, как было указано ранее, сама по себе миграционная карта не может являться подтверждением времени нахождения работника на территории РФ.

В таком случае, по нашему мнению, в рассматриваемой ситуации Организация для определения налогового статуса работника вправе использовать следующие дополнительные документы, подтверждающие время нахождения работника на территории РФ:

- трудовой договор с работником;

- табель учета рабочего времени, которым подтверждаются дни работы работника на территории РФ (в частности в период с 19.11.2013 по 02.12.2013).

Как следует из вопроса, работник был принят на работу в конце 2012 года.

В соответствии со статьей 91 ТК РФ работодатель обязан вести учет времени, фактически отработанного каждым работником.

Отработанное время отмечается в табеле учета рабочего времени. Таким образом, Организацией в обязательном порядке должен оформляться табель учета рабочего времени.

В связи с этим, по нашему мнению, документами, подтверждающими фактическое нахождение работника на территории РФ в указанный период (конец 2012 года) могут быть: трудовой договор и табель учета рабочего времени.

На основании изложенного можно сделать следующие выводы:

1. Помимо паспорта с отметками о пересечении границы подтверждающими документами могут быть: трудовой договор, табель учета рабочего времени, квитанции о проживании в гостинице и т.п.

2. Сама по себе миграционная карта не является документом, подтверждающим время нахождения работника на территории РФ. Однако, в комплекте с другими документами (например: трудовой договор и табель учета рабочего времени) она, по нашему мнению, может подтверждать время пребывания на территории РФ.

3. 183 дня пребывания в Российской Федерации, по достижении которых физическое лицо будет признано налоговым резидентом Российской Федерации, исчисляются путем суммирования всех календарных дней, в которых физическое лицо находилось в Российской Федерации в течение 12 следующих подряд месяцев.

Также хотелось бы обратить Ваше внимание на следующее.

В Письме Минфина РФ от 12.08.13 № 03-04-06/32676 указано следующее:

«Ответственность за правильность определения налогового статуса физического лица - получателя дохода, исчисления и уплаты налога в соответствии с его налоговым статусом лежит на организации - налоговом агенте. Поэтому при наличии оснований считать, что гражданин Российской Федерации может не являться налоговым резидентом, налоговый агент вправе запросить у физического лица соответствующие документы или их копии.

Нотариальное заверение копий таких документов, а также нотариальное заверение их перевода на русский язык не требуется.

В случае если физическое лицо не представляет запрашиваемые документы, налоговый агент вправе применить к выплачиваемым этому физическому лицу доходам налоговую ставку и порядок расчета налоговой базы, предусмотренные для лиц, не являющихся налоговыми резидентами».

Таким образом, ответственность за правильность определения налогового статуса работника лежит на Организации. В случае, если, по мнению Организации, работник не представил надлежащие документы, которые свидетельствовали бы о его нахождении на территории РФ до 01.01.2013, то Организация вправе не учитывать данный период при определении времени его нахождения на территории РФ.

При этом согласно пункту 1.1 статьи 231 НК РФ возврат суммы налога налогоплательщику в связи с перерасчетом по итогу налогового периода в соответствии с приобретенным им статусом налогового резидента Российской Федерации производится налоговым органом, в котором он был поставлен на учет по месту жительства (месту пребывания), при подаче налогоплательщиком налоговой декларации по окончании указанного налогового периода, а также документов, подтверждающих статус налогового резидента Российской Федерации в этом налоговом периоде, в порядке, установленном статьей 78 НК РФ.

Таким образом, в случае, если, по мнению работника, Организация излишне удержала с его доходов НДФЛ в связи с неверным определением налогового статуса, работник по итогам налогового периода вправе обратиться в налоговый орган за возвратом суммы излишне удержанного НДФЛ. Возврат производится на основании налоговой декларации и документов, подтверждающих статус налогового резидента Российской Федерации в этом налоговом периоде.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit