Департамент общего аудита по вопросу об изменении срока амортизации основного средства

В соответствии с пунктом 5 ПБУ 6/01[1] к основным средствам капитальные вложения в арендованные объекты основных средств относятся к основным средствам.

Согласно пункту 20 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования объекта основных средств, включая объекты основных средств, ранее использованные у другой организации, производится исходя из:

-ожидаемого срока использования в организации этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

-ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен); естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

-нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

При этом ПБУ 6/01 предусматривает единственный случай изменения срока полезного использования – в случае улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации.

Таким образом, ПБУ 6/01 не предусматривает возможность изменения срока полезного использования в результате изменения подхода организации к оценке срока амортизации основного средства.

Вместе с этим, пунктом 3 ПБУ 21/2008[2] установлено, что срок полезного использования основного средства является оценочным значением.

Согласно пункту 2 ПБУ 21/2008 под изменением оценочного значения признается корректировка величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности.

Как следует из подпункта б) пункта 2 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств[3] сроком полезного использования является период, в течение которого использование основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации.

Соответственно, учитывая положения ПБУ 21/2008 и Методических указаний, изменение величены будущих экономических выгод от использования основного средства, может повлечь за собой изменение срока полезного использования основного средства, как оценочного значения.

Учитывая изложенное, по нашему мнению, срок полезного использования основного средства может быть изменен в случае, если организация планирует уменьшение/увеличения периода получения дохода от этого основного средства.

В рассматриваемом случае, в результате присоединения дочерних компаний к Организации, на учет будут приняты неотделимые улучшения в арендованное имущество, которое арендовано до 2020 года. При этом срок полезного использования для неотделимых улучшений установлен равным 100 годам.

В данной ситуации, по нашему мнению, Организация вправе пересмотреть срок полезного использования, установив его равным оставшемуся сроку договора аренды, в связи с тем, что на текущий момент использование неотделимых улучшений предполагается в течение этого срока.

Как было указано выше, изменение оценочного значения не является исправлением ошибки в бухгалтерском учете.

В соответствии с пунктом 4 ПБУ 21/2008 изменение оценочного значения подлежит признанию в бухгалтерском учете путем включения в доходы или расходы организации (перспективно):

-периода, в котором произошло изменение, если такое изменение влияет на показатели бухгалтерской отчетности только данного отчетного периода;

-периода, в котором произошло изменение, и будущих периодов, если такое изменение влияет на бухгалтерскую отчетность данного отчетного периода и бухгалтерскую отчетность будущих периодов.

Изменение срока полезного использования основного средства сказывается на амортизационных расходах в текущем периоде и в каждом последующем периоде оставшегося срока использования объекта.

Изменение, относящееся к текущему периоду, должно признаваться доходом или расходом текущего периода. Воздействие (если оно есть) на будущие периоды будет признаваться, соответственно, в будущих периодах.

В рассматриваемом случае, по нашему мнению, в случае, изменения срока полезного использования основного средства, в текущем периоде Организация сможет доначислить амортизацию исходя из нового срока полезного использования.

Новый срок полезного использования, на наш взгляд, может составить 20 лет, исходя из общего срока аренды недвижимого имущества. При этом, пересчет амортизации необходимо произвести с учетом оставшегося срока аренды, т.е. 6 лет. Соответственно, сумма амортизационных отчислений, учтенных в течение 14 лет, будет пересчитана исходя из нового срока полезного использования. Дальнейшее начисление амортизации, оставшиеся 6 лет, будет производиться также исходя из нового срока.

Так как в данном случае, речь не идет об исправлении ошибки, сумма доначисленной амортизации, на наш взгляд, может быть отнесены на счета учета затрат (20, 26, 44).

Следует отметить, что изменение срока полезного использования возможно лишь в бухгалтерском учете, для целей налогообложения такие изменения не предусмотрены, поэтому у Организации между бухгалтерским и налоговым учетом будут возникать вычитаемые временные разницы, которые приведут к образованию отложенного налогового актива.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit