Департамент общего аудита по вопросу оформления передачи ТМЦ

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

25.11.2013

Вопрос

ООО является импортером нового оборудования иностранного производства-металлообрабатывающих станков. Станки передаются по договору комиссии Комиссионерам, которые заключают договоры купли-продажи оборудования конечным пользователям. Комиссионеры несут гарантийные обязательства по оборудованию в течение срока действия гарантии, а также продают конечному пользователю запасные части для этого оборудования после завершения гарантийного срока. В номенклатуре запасных частей есть узлы, в случае неисправности подлежащие замене полностью. Неисправные узлы могут быть возвращены от клиента комиссионеру для ремонта силами сервисной службы комиссионеров и дальнейшей продажи узлов после восстановления или для возврата поставщику. Комитент заинтересован в возврате неисправной запчасти зарубежному поставщику по 2 причинам. Либо это является обязательным требованиям работы с поставщиком, либо поставщик дает скидку на следующие партии. В случае отправки неисправной запчасти поставщику, это оформляется как сделка ВЭД с соответствующим таможенным оформлением. В связи с этим вопросы:
Неисправные ТМЦ передаются Комиссионерам безвозмездно. Как в бухгалтерском учете комиссионеров и комитента провести б/у товар, который мы получим от клиента безвозмездно? Какие первичные документы используются для учета таких ТМЦ?

Ответ

В соответствии с пунктом 1 статьи 469 НК РФ продавец обязан передать покупателю товар, качество которого соответствует договору купли-продажи (пункт 1 статьи 469 ГК РФ).

В случае, когда договором купли-продажи предусмотрено предоставление продавцом гарантии качества товара, продавец обязан передать покупателю товар, который должен соответствовать требованиям, предусмотренным статьей 469 ГК РФ, в течение определенного времени, установленного договором (гарантийного срока) (пункт 2 статьи 470 ГК РФ).

Гарантия качества товара распространяется и на все составляющие его части (комплектующие изделия), если иное не предусмотрено договором купли-продажи (пункт 3 статьи 470 ГК РФ).

Если на товар установлен гарантийный срок, покупатель вправе предъявить требования, связанные с недостатками товара, при обнаружении недостатков в течение гарантийного срока (пункт 3 статьи 477 ГК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 475 ГК РФ если недостатки товара не были оговорены продавцом, покупатель, которому передан товар ненадлежащего качества, вправе по своему выбору потребовать от продавца:

-соразмерного уменьшения покупной цены;

-безвозмездного устранения недостатков товара в разумный срок;

-возмещения своих расходов на устранение недостатков товара.

Из вопроса следует, что комиссионеры за свой счет осуществляют гарантийное обслуживание (гарантийный ремонт) техники, которое включает в себя, в том числе бесплатную замену запасных частей. При этом указанные запасные части приобретаются комиссионерами по отдельному договору купли-продажи.

Нормами действующего законодательства не урегулированы отношения сторон возникающие при проведении гарантийного ремонта в отношении сломанных запасных частей, остающихся после ремонта.

Как правило, на практике, вопрос о том у кого остаются такие детали (покупателя или сервисной службы) решается по договоренности сторон. В рассматриваемом случае, сломанные запчасти остаются у сервисных служб комитента. В связи с этим, подобные ТМЦ, по нашему мнению, можно рассматривать как имущество, получаемое комиссионером безвозмездно.

В соответствии с пунктом 2 ПБУ 5/01[1] к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

-используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

-предназначенные для продажи;

-используемые для управленческих нужд организации.

Получаемые запасные части не могут использоваться по назначению, так как сломаны или имеют дефекты, однако они могут быть переданы в сервисную службу для восстановления и после ремонта могут быть использованы (например, для дальнейшей реализации). Соответственно, несмотря на то, что запчасти не могут использоваться по назначению, они могут использоваться комиссионером в своей деятельности, а значит с точки зрения ПБУ 5/01, сломанные запчасти являются материально-производственными запасами.

Согласно пункту 9 ПБУ 5/01 фактическая себестоимость полученных безвозмездно МПЗ, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Для целей настоящего Положения под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов.

Таким образом, сломанные запасные части должны приходоваться в учете комиссионера по цене их возможной реализации (например, в качестве металлолома).

Указанные запасные части, по нашему мнению, могут отражаться у комиссионера в составе МПЗ на счете 10.6 «Прочие материалы».

Стоимость безвозмездно полученных сломанных запасных частей признается прочим доходом организации (пункт 7 ПБУ 9/99[2]).

Особого порядка признания доходов в виде стоимости активов, полученных безвозмездно, ПБУ 9/99 не установлено, в связи с чем такие доходы (как иные поступления) признаются по мере их образования (выявления) согласно пункту 16 ПБУ 9/99. То есть в рассматриваемом случае, на дату подписания акта сдачи-приемки выполненного гарантийного ремонта.

Учитывая вышеизложенное, принятие к учету безвозмездно полученных МПЗ отражается записью:

Дебет 10.6 Кредит 91.1 – оприходованы сломанные запчасти.

Оприходование полученных запчастей оформляется приходным ордером по форме М-4 или иным документом, который принято использовать у комиссионера при получении МПЗ[3].

Как следует из вопроса, комитенту выгодно возвращать сломанные запасные части поставщику, который предоставляет скидку. Для этого комиссионер должен передать комитенту сломанные запасные части. Однако, такая передача не предусмотрена договорами, т.е. передача сломанных запасных частей не является обязанностью комиссионера. Кроме того, для комиссионера такая передача МП не несет никаких экономических выгод.

В связи с этим, по нашему мнению, передачу сломанных запасных частей следует рассматривать как безвозмездную передачу имущества:

Дебет 91.2 Кредит 10.6 – сломанные запчасти переданы комитенту

При этом необходимо отметить, что в связи с безвозмездной передачей МПЗ у комиссионера возникает облагаемая НДС операция.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) на территории Российской Федерации.

В свою очередь, подразумевается возмездная и безвозмездная передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг (пункт 1 статьи 39 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 154 НК РФ реализации товаров на безвозмездной основе, налоговая база определяется как стоимость указанных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Таким образом, налоговая база по НДС при безвозмездной передаче запчастей будет определяется как рыночная стоимость этих запчастей.

Соответственно, при передаче сломанных запасный частей комитенту, комиссионер должен будет начислить с их рыночной стоимости НДС:

Дебет 91.2 Кредит 68 – начислен НДС с безвозмездной передачи имущества.

Безвозмездная передача сломанных запчастей, по нашему мнению, может быть оформлена накладной ТОРГ-12, иным документом, принятым у комиссионера при отгрузке ТМЦ или актом приема-передачи, составленном с произвольной форме.

Как мы указывали выше, передача комиссионером комитенту сломанных запчастей не являются его обязанностью. В связи с этим, запчасти получаемые комитентом признаются безвозмездно полученным имуществом.

При этом порядок отражения в бухгалтерском учете данного имущества будет аналогичен рассмотренному выше для комиссионера.

То есть, запчасти подлежат включению в состав МПЗ по стоимости их возможной продажи (рыночной стоимости). При этом в учете комитента образуется доход в размере рыночной стоимости полученного безвозмездно имущества.

Поскольку комитент не планирует самостоятельно использовать (например, восстанавливать) сломанные запасные части, а предполагает их передачу поставщику, то, по нашему мнению, полученные запчасти могут быть учтены комитентом на счете 41.

Соответственно, в учете комитента должна быть отражена следующая запись:

Дебет 41 Кредит 91.1 – оприходованы неисправные запчасти.

Оприходование полученных комитентом ТМЦ производится на основании документов, составленных комиссионером. Как было указано выше, таким документом может быть накладная по форме ТОРГ-12, акт приема-передачи или иной документ, принятый в таких случаях оформлять у комиссионера.

[1] Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Минфина РФ от 09.06.01 № 44н.

[2] Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 32н.

[3] С 1 января 2013 года Закон № 129-ФЗ утратил силу. С указанной даты вступил в силу Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.11 № 402-ФЗ (далее – Закон № 402-ФЗ).

Пунктами 1, 2 и 4 статьи 9 Закона № 402-ФЗ установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются:

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

4) содержание факта хозяйственной жизни;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;

7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

Таким образом, из приведенных норм можно сделать вывод о том, что с 1 января 2013 года требование об обязательном применении унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Госкомстатом РФ, отменено. С указанной даты формы первичных документов, которые подлежат применению в организации, устанавливает ее руководитель.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел