Департамент общего аудита по вопросу подтверждения уровня рыночных цен по сделки с нерезидентом

Ответ

1. Оценка наличия/отсутствия оснований для признания сделок «контролируемыми сделками» с точки зрения норм Разделом V.1 НК РФ.

По имеющимся в нашем распоряжении сведениям А является резидентом РФ, а С является резидентом Республики Кипр. В свою очередь С является 100% участником А.

С 1 января 2012 года вступил в силу раздел V.1 «Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании» НК РФ, нормы которого следует применять по вопросу ценообразования, начиная с 2012 года.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Для целей НК РФ цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

Пунктом 2 статьи 105.3 НК РФ установлено, что определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, с применением методов, установленных главой 14.3 НК РФ.

Таким образом, для целей налогообложения может быть применена цена, отличная от цены, примененной сторонами сделки, только в том случае, если сторонами такой сделки являются взаимозависимые лица.

Пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ предусмотрен перечень лиц, признаваемых взаимозависимыми в целях применения норм главы V.1 НК РФ.

Из анализа данного пункта следует, что взаимозависимыми лицами для целей НК РФ признаются, в том числе, организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25% (подпункт 1 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ).

В рассматриваемом нами случае, иностранная компания владеет 100% долей российской Организации. Соответственно, в целях налогового контроля такие организации будут признаваться взаимозависимыми.

Отметим, что ФНС РФ проводит проверку полноты исчисления и уплаты налога только в отношении контролируемых сделок (статья 105.17 НК РФ).

Понятие контролируемой сделки приведено в статье 105.14 НК РФ.

Анализ данной статьи позволяет сделать вывод о том, что в настоящее время сделки между взаимозависимыми российским и иностранным лицами являются контролируемыми вне зависимости от суммы такой сделки в случае, если это повлекло необходимость учета хотя бы одной из сторон такой сделки доходов, расходов и (или) стоимости добытых полезных ископаемых, что приводит к увеличению и (или) уменьшению налоговой базы по налогам, предусмотренным пунктом 4 статьи 105.3 НК РФ (пункт 11 статьи 105.4 НК РФ).

Аналогичной точки зрения придерживаются фискальные органы.

Так, например, в Письме Минфина РФ от 17.04.14 № 03-01-18/17551 было отмечено следующее:

«…положениями ст. 105.14 Кодекса особенности в виде требований к размеру суммы доходов по сделкам между взаимозависимыми лицами, в которых одна из сторон не является налоговым резидентом Российской Федерации, в целях признания таких сделок контролируемыми не предусмотрены.

Таким образом, сделки между взаимозависимыми лицами, в которых одна из сторон не является налоговым резидентом Российской Федерации, признаются контролируемыми вне зависимости от размера суммы доходов, полученных по таким сделкам».

Соответственно, в рассматриваемом нами случае сделки, заключенные между РТА и РТС, будут признаваться контролируемыми с точки зрения положений раздела V.1 НК РФ.

2. Оценка возможных налоговых рисков.

Пунктом 4 статьи 105.3 НК РФ установлено, что ФНС РФ при осуществлении налогового контроля в порядке, предусмотренном главой 14.5 НК РФ, проверяется полнота исчисления и уплаты следующих налогов:

1) налога на прибыль организаций;

2) налога на доходы физических лиц, уплачиваемого в соответствии со статьей 227 НК РФ;

3) налога на добычу полезных ископаемых (в случае, если одна из сторон сделки является налогоплательщиком указанного налога и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, признаваемое для налогоплательщика объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, при добыче которых налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах);

4) НДС (в случае, если одной из сторон сделки является организация (индивидуальный предприниматель), не являющаяся (не являющийся) налогоплательщиком налога на добавленную стоимость или освобожденная (освобожденный) от исполнения обязанностей налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость).

Следует отметить, что согласно пункту 1 статьи 143 НК РФ налогоплательщиками НДС признаются, в том числе, организации, к которым в соответствии со статьей 11 НК РФ относятся также и иностранные организации.

Таким образом, иностранная организация по умолчанию является налогоплательщиком НДС и при возникновении операций, подлежащих налогообложению, самостоятельно или через налогового агента уплачивает соответствующую сумму НДС в бюджет.

Учитывая вышеизложенное, по нашему мнению, применительно к рассматриваемой ситуации ФНС РФ может проверить полноту исчисления и уплаты налога на прибыль. Применять рыночную цену к иным налогам, включая НДС, он не вправе.

3. Порядок Обоснования соответствия цен рыночному уровню.

Согласно пункту 1 статьи 105.5 НК РФ для определения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, ФНС РФ в целях применения методов, предусмотренных статьей 105.7 НК РФ, производит сопоставление таких сделок или совокупности таких сделок (далее - анализируемая сделка) с одной или несколькими сделками, сторонами которых не являются взаимозависимые лица (далее - сопоставляемые сделки).

В силу пункта 1 статьи 105.7 НК РФ при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (в том числе при сопоставлении коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки и ее результатов с коммерческими и (или) финансовыми условиями сопоставимых сделок и их результатами) ФНС РФ, использует в порядке, установленном настоящей главой, следующие методы:

1) метод сопоставимых рыночных цен;

2) метод цены последующей реализации;

3) затратный метод;

4) метод сопоставимой рентабельности;

5) метод распределения прибыли.

Допускается использование комбинации двух и более методов, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи (пункт 2 статьи 105.7 НК РФ).

При этом пунктом 12 статьи 105.7 НК РФ установлено, что налогоплательщики при заключении сделок не обязаны руководствоваться методами, указанными в пункте 1 настоящей статьи, для обоснования своей политики в области ценообразования в целях, не предусмотренных НК РФ.

Из приведенной нормы Минфином РФ сделаны выводы о том, что налогоплательщики в рамках гражданско-правовых отношений при заключении сделок между взаимозависимыми лицами не обязаны руководствоваться в вопросах ценообразования положениями НК РФ.

В свою очередь, для целей налогообложения доходы (прибыль, выручка), полученные налогоплательщиком по сделкам между взаимозависимыми лицами, определяются в соответствии с положениями разд. V.1 НК РФ.

Данная точка зрения была изложена в Письмах Минфина РФ от 23.05.13 № 03-01-18/18323, от 13.08.13 № 03-01-18/32741.

Таким образом, по нашему мнению, для обоснования соответствия цен по контролируемым сделкам рыночному уровню, Организации РТА также следует применять методы, предусмотренные пунктом 1 статьи 105.7 НК РФ, тем более, что при проведении налоговой проверки ФНС РФ также будет вправе использовать только указанные методы.

Сопоставляемые сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой (пункт 2 статьи 105.5 НК РФ).

Если коммерческие и (или) финансовые условия сопоставляемых сделок отличаются от коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки, такие сделки могут быть признаны сопоставимыми с анализируемой сделкой, если различия между указанными условиями анализируемой и сопоставляемых сделок не оказывают существенного влияния на их результаты или если такие различия могут быть учтены с помощью применения для целей налогообложения соответствующих корректировок к условиям и (или) результатам сопоставляемых сделок или анализируемой сделки (пункт 3 статьи 105.5 НК РФ).

Таким образом, для целей определения рыночной цены должны анализироваться сопоставимые сделки с лицами, не являющимися взаимозависимыми, то есть сделки, совершенные в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях. Если коммерческие условия сделок отличаются, то указанные сделки могут использоваться для определения рыночной цены при условии внесения соответствующих корректировок.

Перечень характеристик, которые должны быть проанализированы при определении сопоставимости сделок, приведен в пункте 4 статьи 105.5 НК РФ.

К таким характеристикам, в частности, относятся:

1) характеристики товаров (работ, услуг), являющихся предметом сделки;

2) характеристики функций, выполняемых сторонами сделки в соответствии с обычаями делового оборота, включая характеристики активов, используемых сторонами сделки, принимаемых ими рисков, а также распределение ответственности между сторонами сделки и прочие условия сделки (функциональный анализ);

3) условия договоров (контрактов), заключенных между сторонами сделки, оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг);

4) характеристики экономических условий деятельности сторон сделки, включая характеристики соответствующих рынков товаров (работ, услуг), оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг);

5) характеристики рыночных (коммерческих) стратегий сторон сделки, оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 10 статьи 105.5 НК РФ при определении сопоставимости коммерческих и (или) финансовых условий сопоставляемых сделок с условиями анализируемой сделки учитываются коммерческие стратегии сторон сопоставляемых и анализируемой сделок, к которым, в частности, относятся стратегии, направленные на обновление и совершенствование выпускаемой продукции, выход на новые рынки сбыта продукции.

Кроме того, согласно пункту 9 статьи 105.5 НК РФ при определении сопоставимости характеристик рынков товаров (работ, услуг) учитываются следующие факторы:

1) географическое место расположения рынков и их величина;

2) наличие конкуренции на рынках и относительная конкурентоспособность продавцов и покупателей на рынке;

3) наличие на рынке однородных товаров (работ, услуг);

4) предложение и спрос на рынке, а также покупательская способность потребителей;

5) уровень государственного вмешательства в рыночные процессы;

6) уровень развития производственной и транспортной инфраструктуры;

7) иные характеристики рынка, влияющие на цену сделки.

Обращаем Ваше внимание, что в соответствии со статьей 105.6 НК РФ при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок, сторонами которых являются взаимозависимые лица, ФНС РФ использует следующую информацию:

1) сведения о ценах и котировках российских и иностранных бирж;

2) таможенную статистику внешней торговли РФ, опубликовываемую или представляемую по запросу федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области таможенного дела;

3) сведения о ценах (пределах колебаний цен) и биржевых котировках, содержащиеся в официальных источниках информации уполномоченных органов государственной власти и органов местного самоуправления в соответствии с законодательством РФ, законодательством субъектов РФ и муниципальными правовыми актами (в частности, в области регулирования ценообразования и статистики), официальных источниках информации иностранных государств или международных организаций либо в иных опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах;

4) данные информационно-ценовых агентств;

5) информацию о сделках, совершенных налогоплательщиком.

При отсутствии (недостаточности) информации ФНС РФ использует следующую информацию:

1) сведения о ценах (пределах колебаний цен) и котировках, содержащиеся в опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах;

2) сведения, полученные из бухгалтерской (финансовой) и статистической отчетности организаций, в том числе указанные сведения, опубликованные в общедоступных российских или иностранных изданиях и (или) содержащиеся в общедоступных информационных системах, а также на официальных сайтах российских и (или) иностранных организаций;

3) сведения о рыночной стоимости объектов оценки, определенной в соответствии с законодательством РФ или иностранных государств об оценочной деятельности;

4) иную информацию, используемую в соответствии с главой 14.3 НК РФ.

При сопоставлении для целей налогообложения условий сделок между взаимозависимыми лицами с условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, используются исключительно общедоступные источники информации, а также сведения о налогоплательщике (пункт 4 статьи 105.6 НК РФ).

При сопоставлении для целей налогообложения условий сделок между взаимозависимыми лицами с условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, а также при подготовке и представлении документации в соответствии со статьей 105.15 НК РФ налогоплательщик кроме информации о собственной деятельности вправе использовать любые общедоступные источники информации (пункт 5 статьи 105.6 НК РФ).

В случае, если при проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами ФНС РФ располагает информацией о сопоставимых сделках, совершенных налогоплательщиком, в отношении которого производится такая проверка, другими сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми с указанным налогоплательщиком, то при сопоставлении таких сделок с анализируемой сделкой ФНС РФ не вправе использовать иную информацию для определения интервала рыночных цен (пункт 6 статьи 105.6 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 105.7 НК РФ предусмотрено, что в целях применения методов, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, кроме информации о конкретных сделках может использоваться общедоступная информация о сложившемся уровне рыночных цен и (или) биржевых котировках, а также данные информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) на соответствующих рынках указанных товаров (работ, услуг). Использование указанных в настоящем пункте источников информации о рыночных ценах в целях применения методов, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, допускается при условии обеспечения сопоставимости сделок, данные о которых содержатся в этих источниках информации, с анализируемой сделкой.

В соответствии с пунктами 1, 2, 4 статьи 7 Федерального закона «Об информации, информационных технологиях и о защите информации» от 27.07.06 № 149-ФЗ к общедоступной информации относятся общеизвестные сведения и иная информация, доступ к которой не ограничен.

Общедоступная информация может использоваться любыми лицами по их усмотрению при соблюдении установленных федеральными законами ограничений в отношении распространения такой информации.

Информация, размещаемая ее обладателями в сети «Интернет» в формате, допускающем автоматизированную обработку без предварительных изменений человеком в целях повторного ее использования, является общедоступной информацией, размещаемой в форме открытых данных.

В Письме Минфина РФ от 21.10.13 № 03-01-18/43895 в отношении возможности использования общедоступной информации, было отмечено следующее:

«4. В соответствии с п. 7 ст. 105.7 Кодекса в целях применения методов, предусмотренных п. 1 указанной статьи, кроме информации о конкретных сделках, может использоваться общедоступная информация о сложившемся уровне рыночных цен и (или) биржевых котировках, а также данные информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) на соответствующих рынках указанных товаров (работ, услуг).

Использование вышеуказанных источников информации о рыночных ценах в целях применения методов, предусмотренных п. 1 ст. 105.7 Кодекса, допускается при условии обеспечения сопоставимости сделок, данные о которых содержатся в этих источниках информации, с анализируемой сделкой.

В целях определения сопоставимости сделок производится анализ указанных в п. 4 ст. 105.5 Кодекса характеристик анализируемой и сопоставляемых сделок, которые могут оказывать существенное влияние на коммерческие и (или) финансовые условия сделок, сторонами которых не являются лица, признаваемые взаимозависимыми.

В частности, среди таких характеристик - характеристики товаров (работ, услуг), являющихся предметом сделки. При анализе указанных характеристик необходимо учитывать положения п. п. 6 и 7 ст. 38 Кодекса, определяющие критерии идентичности (однородности) товаров (работ, услуг)».

Из приведенных норм, на наш взгляд, следует, что в целях применения методов, предусмотренных пунктом 1 статьи 105.7 НК РФ, Организация вправе использовать общедоступную информацию.

В качестве общедоступной информации может использоваться:

- информация о ценах, согласованных с контрагентами самой Организации РТА, при условии, что указанные контрагенты являются независимыми лицами, а сделки с ними могут рассматриваться в качестве сопоставимых;

- информация, размещаемая в сети «Интернет» информационно-ценовых агентств, на официальных сайтах российских и/или иностранных организаций;

- информация, содержащаяся в доступных базах данных, например:

ГЛОБАЛЬНЫЕ ИНФОРМАЦИОННЫЕ БАЗЫ ДАННЫХ

- Compustat,

- Global Vantage,

- AMADEUS,

- ORBIS,

- Factiva

- OnesourceBusiness Browsers

- Hoover’s

- Thomson Research

- Bureau van Dijk’sAmadeus

- ISI Emerging Markets

БАЗЫ ДАННЫХ, ОРИЕНТИРОВАННЫЕ НА РОССИЙСКИЙ РЫНОК

- СПАРК

- ADVIS.RU

- RUSLANA

- Первое рейтинговое агентство ФИРА (FIRA)

- и др.

4. Дополнительные рекомендации.

Еще раз отметим, что при осуществлении контролируемых сделок с взаимозависимым лицом пока не доказано обратное, цена, определенная сторонами, признается рыночной.

При этом обязанность доказать применение нерыночных цен по контролируемым сделкам возлагается на налоговый орган. В этом случае ФНС РФ также придется осуществить ряд процедур с использованием одного из методов, приведенных в НК РФ, при сопоставлении сделок.

Отметим, что в настоящее время арбитражная практика, связанная со спорами, касающимися применения нерыночных цен, отсутствует. По нашему мнению, аргументы налогоплательщиков, используемые в судах, как и в арбитражной практике по статье 40 НК РФ, могут сводиться к доказательству того, что налоговый орган анализировал сделки, не являющиеся сопоставимыми, либо некорректно применил методы, приведенные в НК РФ. Вероятнее, что в некоторых случаях такой подход будет более оправдан, чем корректное обоснование рыночной цены со взаимозависимыми лицами, в том числе, путем составления соглашения о ценообразовании. В частности, аргументы компаний могут сводиться к тому, что условия поставок, условия производства, а также многие другие аспекты, применяемые поставщиками в рамках сопоставимых сделок, существенно отличаются.

Кроме того, обращаем Ваше внимание, что согласно пункту 6 статьи 105.6 НК РФ в случае, если при проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами ФНС РФ располагает информацией о сопоставимых сделках, совершенных налогоплательщиком, в отношении которого производится такая проверка, другими сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми с указанным налогоплательщиком, то при сопоставлении таких сделок с анализируемой сделкой федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, не вправе использовать иную информацию для определения интервала рыночных цен.

Таким образом, из приведенной нормы, на наш взгляд следует, что, если Организация РТА реализует услуги, работы как взаимозависимой компании РТС, так и третьим лицам, не являющимся взаимозависимыми, то при сопоставлении сделок ФНС РФ обязано будет использовать информацию по сделкам, осуществленным Организацией с лицами, не являющимися взаимозависимыми. При этом в том случае, если цены по сделкам, заключенным с компанией ТРС и с третьими лицами будут одинаковы, то какие-либо риски, связанные с применением рыночной цены в данном случае маловероятны, поскольку ФНС РФ будет обязано в качестве рыночных цен использовать цены, установленные Организацией РТА с независимыми третьими лицами.

В этом случае, на наш взгляд, в случае проведения налоговой проверки ФНС РФ контролируемых сделок Организации РТА целесообразно в письменном виде уведомить ФНС РФ о наличии сопоставимых сделок, совершенных с лицами, не признаваемыми взаимозависимыми с точки зрения норм НК РФ.

5. Об обязанности налогоплательщиков предоставить по требованию налоговых органов соответствующую Документацию, обосновывающую соответствие цен, примененных сторонами контролируемой сделки рыночному уровню.

В силу пункта 1 статьи 105.15 НК РФ налогоплательщик по требованию ФНС РФ представляет документацию относительно конкретной сделки (группы однородных сделок), указанной в требовании.

Указанная документация может быть истребована у налогоплательщика ФНС РФ не ранее 1 июня года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки (пункт 3 статьи 105.15 НК РФ).

Из положений статьи 105.15 НК РФ можно сделать вывод о том, что документация составляется в отношении каждой контролируемой сделки (группы однородных сделок).

Согласно пункту 1 статьи 105.15 НК РФ под документацией понимается совокупность документов или единый документ, составленный в произвольной форме (если составление таких документов по установленной форме не предусмотрено законодательством РФ) и содержащий следующие сведения:

1) о деятельности налогоплательщика (лиц), совершившего контролируемую сделку (группу однородных сделок), связанной с этой сделкой:

- перечень лиц (с указанием государств и территорий, налоговыми резидентами которых они являются), с которыми совершена контролируемая сделка, описание контролируемой сделки, ее условий, включая описание методики ценообразования (при ее наличии), условия и сроки осуществления платежей по этой сделке и прочую информацию о сделке;

- сведения о функциях лиц, являющихся сторонами сделки (в случае проведения налогоплательщиком функционального анализа), об используемых ими активах, связанных с этой контролируемой сделкой, и о принимаемых ими экономических (коммерческих) рисках, которые налогоплательщик учитывал при ее заключении;

2) в случае использования налогоплательщиком методов, предусмотренных главой 14.3 НК РФ, следующие сведения об использованных методах:

- обоснование причин выбора и способа применения используемого метода;

- указание на используемые источники информации;

- расчет интервала рыночных цен (интервала рентабельности) по контролируемой сделке с описанием подхода, используемого для выбора сопоставимых сделок;

- сумма полученных доходов (прибыли) и (или) сумма произведенных расходов (понесенных убытков) в результате совершения контролируемой сделки, полученной рентабельности;

- сведения об экономической выгоде, получаемой от контролируемой сделки лицом, которым совершена эта сделка, в результате приобретения информации, результатов интеллектуальной деятельности, прав на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (фирменное наименование, товарные знаки, знаки обслуживания), и других исключительных прав (при наличии соответствующих обстоятельств);

- сведения о прочих факторах, которые оказали влияние на цену (рентабельность), примененную в контролируемой сделке, в том числе сведения о рыночной стратегии лица, совершившего контролируемую сделку, если эта рыночная стратегия оказала влияние на цену (рентабельность), примененную в этой контролируемой сделке (при наличии соответствующих обстоятельств);

- произведенные налогоплательщиком корректировки налоговой базы и сумм налога в соответствии с пунктом 6 статьи 105.3 НК РФ (в случае их осуществления).

Налогоплательщик вправе предоставить иную информацию, подтверждающую, что коммерческие и (или) финансовые условия контролируемых сделок соответствуют тем, которые имели место в сопоставимых сделках, с учетом произведенных корректировок для обеспечения сопоставимости коммерческих и (или) финансовых условий сопоставляемых сделок, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, с условиями контролируемой сделки (пункт 2 статьи 105.15 НК РФ).

Детальность и основательность представляемой в налоговые органы документации должны быть соразмерны сложности сделки и формированию ее цены (рентабельности сторон сделки) (пункт 6 статьи 105.15 НК РФ).

В первую очередь отметим, что принцип соразмерности является понятием субъективным и не регулируется действующим налоговым законодательством, поэтому не исключено, что решение в отношении «соразмерности» и «достаточности» подготовленной налогоплательщиком документации для целей подтверждения рыночного уровня цен может стать предметом споров с налоговыми органами в рамках проверок по трансфертному ценообразованию.

В настоящее время отсутствует практика проведения налоговых проверок Документации, а также примеры судебных разбирательств по данному вопросу. В связи с чем, оценить вероятность возникновения каких-либо налоговых претензий в отношении детальности и основательности предоставляемой в налоговые органы Документации независимо от полноты раскрытия в ней информации не представляется возможным.

Совместным Письмом Минфина РФ и ФНС РФ от 30.08.12 № ОА-4-13/14433@ были даны рекомендации по подготовке и представлению документации в целях налогового контроля.

Рекомендуемое содержание документации, представляемой в соответствии с порядком, установленным статьей 105.15 НК РФ, имеет следующую структуру:

- титульный лист: полное и сокращенное наименование налогоплательщика и контрагента по контролируемой сделке (группе однородных сделок), идентификационный номер налогоплательщика и контрагента по контролируемой сделке (группе однородных сделок), адрес государственной регистрации налогоплательщика и контрагента по контролируемой сделке (группе однородных сделок), государственный регистрационный номер налогоплательщика и контрагента по контролируемой сделке (группе однородных сделок), наименование контролируемой сделки (группы однородных сделок);

- описание основных характеристик сферы (вида) деятельности налогоплательщика (лиц), совершившего контролируемую сделку (группу однородных сделок), необходимое для понимания особенностей процесса ценообразования;

- анализ взаимозависимых лиц или описание основных характеристик группы компаний, в которую входит налогоплательщик (лица), совершивший контролируемую сделку (группу однородных сделок);

- сведения о контролируемой сделке и функциональный анализ;

- выбор методики ценообразования для целей налогообложения и источников информации;

- определение интервала рыночных цен или рентабельности.

При этом отметим, что содержание документа носит рекомендательный характер, и отсутствие каких-либо сведений, не влияющих на принятие решение о соответствии цен по контролируемой сделке рыночному уровню, на наш взгляд, не должно повлечь неблагоприятные последствия для Организации.

Нормой пункта 1 статьи 129.3 НК РФ предусмотрено, что неуплата или неполная уплата налогоплательщиком сумм налога в результате применения в целях налогообложения в контролируемых сделках коммерческих и (или) финансовых условий, не сопоставимых с коммерческими и (или) финансовыми условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, влечет взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога, но не менее 30 000 рублей.

При этом пунктом 9 статьи 4 Федерального закона «О внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» от 18.07.11 № 227-ФЗ установлено, что привлечение к ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное статьей 129.3 НК РФ (в редакции настоящего Федерального закона), осуществляется в следующем порядке:

- при вынесении решений о доначислении налогов за налоговые периоды 2014 - 2016 годов налоговая санкция, предусмотренная пунктом 1 статьи 129.3 НК РФ (в редакции настоящего Федерального закона), применяется в размере 20% от неуплаченной суммы налога;

- при вынесении решений о доначислении налогов за налоговые периоды начиная с 2017 года применяются положения пункта 1 статьи 129.3 НК РФ (в редакции настоящего Федерального закона).

Таким образом, в случае доначисления сумм налогов по итогам налогового периода в связи с применением ФНС РФ рыночных цен в отношении контролируемых сделок штрафные санкции, предусмотренные статьей 129.3 НК РФ, применяются в следующем порядке:

- доначисление налога по итогам 2014, 2015 и 2016 года влечет применение штрафных санкций в размере 20% от неуплаченной суммы налога;

- доначисление налога по итогам 2017 года и по итогам последующих лет грозит применением штрафных санкций в размере 40% от неуплаченной суммы налога.

В свою очередь в силу пункта 2 статьи 129.3 НК РФ налогоплательщик освобождается от ответственности, предусмотренной настоящей статьей, при условии представления им в ФНС РФ документации, обосновывающей рыночный уровень примененных цен по контролируемым сделкам, в соответствии с порядком, установленным статьей 105.15 НК РФ, или в соответствии с порядком, установленным соглашением о ценообразовании для целей налогообложения.

В совместном Письме Минфина РФ и ФНС РФ от 30.08.12 № ОА-4-13/14433@ по вопросу представления документации было отмечено следующее:

«Подготовленная и представленная документация, обосновывающая рыночный уровень цен в контролируемых сделках, в соответствии с порядком, установленным статьей 105.15 Кодекса, освобождает налогоплательщика от ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 129.3 Кодекса, а также будет учитываться ФНС России при проведении предпроверочного анализа, для оценки целесообразности принятия решения о назначении мероприятий налогового контроля, предусмотренных главой 14.5 Кодекса».

Таким образом, в случае представления соответствующей Документации, обосновывающей рыночный уровень цен, налогоплательщик освобождается от уплаты штрафных санкций, которые могут быть применены по итогам 2014 года и последующих лет, если налоговым органом будет доказано, что цены по контролируемым сделкам не соответствуют рыночному уровню цен.

Также при оценке представленной Документации налоговый орган делает выводы о целесообразности проведения налоговой проверки.

Из изложенного можно заключить, что организации заинтересованы в составлении Документации в целях освобождения от штрафных санкций, предусмотренных статьей 129.3 НК РФ в будущем. Кроме того, в случае составления Документации, максимально и объективно обосновывающей рыночный уровень цен по контролируемым сделкам, теоретически существует вероятность того, что ФНС РФ не будет назначать налоговую проверку цен по таким контролируемым сделкам.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел