Департамент общего аудита по вопросу правомерности использования ИП расчетного счета физического лица для расчетов по предпринимательской деятельности

По общему правилу в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ физические лица, зарегистрированные в качестве ИП, в отношении доходов, полученных от осуществления ими предпринимательской деятельности, самостоятельно производят исчисление и уплату НДФЛ.

При этом Организация при приобретении услуг у ИП не является налоговым агентом и не должна удерживать налог, а также представлять сведения о выплаченных доходах (пункт 2 статьи 226, пункт 2 статьи 230 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 29.12.10 № 03-04-06/6-32).

По мнению контролирующих органов, в документах, на основании которых выплачивается доход индивидуальному предпринимателю, должно быть указано, что выплата производится в связи с осуществлением им предпринимательской деятельности (Письмо Минфина РФ от 22.07.11 № 03-04-06/3-176).

В Письме Минфина РФ от 21.03.11 № 03-04-06/3-52 указано следующее:

«Вопрос: Организация (заказчик) заключает договоры с индивидуальными предпринимателями (исполнители) и выплачивает им доходы по заключенным с ними договорам. В договорах указано, что физическое лицо, исполняя обязательство по договору, действует в качестве индивидуального предпринимателя и на нем лежит обязанность по исчислению и уплате НДФЛ в бюджет. В Письме Минфина России от 01.02.2011 N 03-04-06/3-14 указано, что в документах, являющихся основанием для выплаты дохода, должно быть отражено, что такая выплата была произведена индивидуальному предпринимателю в связи с осуществлением им предпринимательской деятельности.

Достаточно ли в платежном поручении на перевод денег за работу по договору между индивидуальным предпринимателем и организацией в графе "Назначение платежа" указать "Оплата за услуги по настройке персонажей по договору N __ от ________" для подтверждения, что средства перечислены предпринимателю в связи с его предпринимательской деятельностью?

Ответ:

Согласно пп. 1 и 2 п. 1 ст. 227 Кодекса физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также другие лица, занимающиеся в установленном порядке частной практикой, исчисление и уплату налога на доходы физических лиц осуществляют самостоятельно по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Таким образом, при получении индивидуальными предпринимателями от организации доходов от осуществления предпринимательской деятельности организация не признается налоговым агентом, поскольку в данной ситуации исчисление и уплату налога на доходы физических лиц налогоплательщики осуществляют самостоятельно.

При этом в документах (в рассматриваемом случае в договоре о выполнении работ (оказании услуг) между физическим лицом и организацией), являющихся основанием для выплаты дохода, должно быть отражено, что договор с организацией заключен индивидуальным предпринимателем (номер и дата свидетельства о государственной регистрации, орган, выдавший документ, ИНН) в связи с осуществлением им предпринимательской деятельности. В этом случае указание в платежном поручении на договор, заключенный между организацией и индивидуальным предпринимателем, является достаточным».

Аналогичный вывод содержится в Письме Минфина РФ от 01.02.11 № 03-04-06/3-14.

В Письме Минфина РФ от 07.03.14 № 03-04-06/10185 отмечено:

«При получении индивидуальными предпринимателями от организации доходов от осуществления предпринимательской деятельности организация не признается налоговым агентом, поскольку в данной ситуации исчисление и уплату налога на доходы физических лиц указанные налогоплательщики осуществляют самостоятельно в соответствии со ст. 227 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс). Кодекс не устанавливает обязанности лиц, не являющихся налоговыми агентами, представлять в налоговый орган сведения о полученных от них налогоплательщиками доходах.

При этом в договоре о выполнении работ (оказании услуг) между физическим лицом и организацией, являющемся основанием для выплаты дохода, должно быть отражено, что договор с организацией заключен индивидуальным предпринимателем (номер и дата свидетельства о государственной регистрации, орган, выдавший документ, ИНН) в связи с осуществлением им предпринимательской деятельности. В этом случае указание в платежном поручении на договор, заключенный между организацией и индивидуальным предпринимателем, является достаточным.

В случае приобретения организацией товаров (услуг) за наличный расчет у индивидуального предпринимателя в связи с осуществлением им предпринимательской деятельности наличие кассового чека, содержащего необходимые реквизиты (указание на организационно-правовую форму индивидуального предпринимателя; фамилия и инициалы индивидуального предпринимателя; идентификационный номер налогоплательщика; заводской номер контрольно-кассовой машины; порядковый номер чека; дата и время покупки (оказания услуги); стоимость покупки (услуги); признак фискального режима; иные сведения), также является достаточным основанием для освобождения организации от обязанности представления сведений о выплаченных доходах».

Таким образом, по мнению контролирующих органов, в платежном поручении на выплату дохода индивидуальному предпринимателю не обязательно ссылаться на то, что выплата производится в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, достаточно указать реквизиты договора, содержащего такие сведения.

При этом в договоре с ИП должно быть указано:

- что договор заключен с ИП,

- реквизиты (номер, дата, выдавшая организация) его свидетельства о регистрации в качестве ИП;

- ИНН.

В случае, если договор не будет содержать приведенные выше сведения, то данный договор будет расцениваться, как договор гражданско-правового характера, заключенный с физическим лицом. В таком случае у Организации возникает обязанность удержать НДФЛ при выплате доходов данному физическому лицу.

Данный вывод подтверждается Письмом Минфина РФ от 13.01.14 № 03-04-06/360, в котором указано:

«Пунктом 1 ст. 210 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 223 Кодекса при получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты такого дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.

Таким образом, суммы авансов, полученные налогоплательщиком в налоговом периоде по гражданско-правовым договорам на выполнение работ (оказание услуг), включаются в доход налогоплательщика данного налогового периода независимо от того, в каком налоговом периоде соответствующие работы (услуги) были выполнены (оказаны) налогоплательщиком.

В соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 226 Кодекса налоговыми агентами признаются российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, являющиеся источником выплаты доходов налогоплательщику, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 214.3, 214.4, 214.5, 227, 227.1 и 228 Кодекса.

Поскольку исчисление и уплата налога с доходов по рассматриваемым гражданско-правовым договорам, получаемых физическими лицами от организации, не осуществляются в соответствии с вышеуказанными статьями Кодекса, организация - источник выплаты дохода на основании ст. 226 Кодекса признается налоговым агентом и обязана исчислять налог, удерживать его из доходов, выплачиваемых налогоплательщику, и перечислять в бюджет в установленном порядке».

В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 5, части 1 статьи 7, статьями 14 и 16 Закона № 212-ФЗ[1] индивидуальные предприниматели, в том числе не производящие выплат физическим лицам, являются самостоятельными плательщиками страховых взносов.

При этом выплаты физическому лицу по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), признаются объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и на обязательное медицинское страхование (часть 1 статьи 7, часть 1 статьи 8, пункт 2 части 3 статьи 9 Закона № 212-ФЗ).

Таким образом, при осуществлении выплаты дохода, связанного с предпринимательской деятельностью, физическому лицу, являющемуся ИП, у Организации не возникает обязанность исчислять и уплачивать страховые взносы.

В случае, если выплата дохода осуществляется в рамках договора оказания услуг, заключенного с физическим лицом, т.е. не в рамках его предпринимательской деятельности, то у Организации возникает обязанность исчислить и уплатить соответствующие страховые взносы.

На наш взгляд, договор, в котором будет указание на то, что он заключен с ИП и будут приведены реквизиты его свидетельства о регистрации, будет являться договором, свидетельствующем о том, что доход выплачивается физическому лицу, зарегистрированному в качестве ИП, в рамках его предпринимательской деятельности.

Рассмотрим возможные риски в случае, если в договоре в платежных реквизитах указан текущий счет физического лица, а не его расчетный счет, используемый в предпринимательской деятельности.

Отметим, что прямого запрета на использование текущего счета физического лица в его предпринимательской деятельности нормы действующего законодательства не содержат.

Между тем, в соответствии с пунктом 2.2 Инструкции № 153-И[2] текущие счета открываются физическим лицам для совершения операций, не связанных с предпринимательской деятельностью или частной практикой.

Согласно пункту 2.3 Инструкции № 153-И расчетные счета открываются юридическим лицам, не являющимся кредитными организациями, а также индивидуальным предпринимателям или физическим лицам, занимающимся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой, для совершения операций, связанных с предпринимательской деятельностью или частной практикой. Расчетные счета открываются представительствам кредитных организаций, а также некоммерческим организациям для совершения операций, связанных с достижением целей, для которых некоммерческие организации созданы.

При этом в соответствии со статьей 848 ГК РФ банк обязан совершать для клиента операции, предусмотренные для счетов данного вида законом, установленными в соответствии с ним банковскими правилами и применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота, если договором банковского счета не предусмотрено иное.

Таким образом, для ведения предпринимательской деятельности индивидуальному предпринимателю необходимо открыть отдельный расчетный счет. При этом банк вправе отказать клиенту - индивидуальному предпринимателю в проведении операций, связанных с предпринимательской деятельностью, по текущему счету (открытому для физического лица).

Отметим, что в Письме ФНС РФ 06.03.13 № ЕД-3-3/772@ налоговый орган допускает, что ИП будет использовать текущий счет для получения доходов от предпринимательской деятельности:

Из норм п. 2.2 Инструкции Банка России от 14.09.2006 N 28-И "Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам)" следует, что физические лица на основании договора банковского счета могут открывать текущие счета для совершения расчетных операций, не связанных с предпринимательской деятельностью или частной практикой.

Для совершения расчетов, связанных с предпринимательской деятельностью или частной практикой, банками открываются расчетные счета. Расчетные счета открываются юридическим лицам, не являющимся кредитными организациями, индивидуальным предпринимателям или физическим лицам, занимающимся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой (п. 2.3 Инструкции Банка России от 14.09.2006 N 28-И).

Таким образом, текущий счет физического лица предназначается для расчетных операций, совершаемых им в личных целях, и не может использоваться для осуществления расчетов, связанных с ведением предпринимательской деятельности.

Однако если индивидуальный предприниматель использует свой личный счет для расчетов в предпринимательской деятельности, то об этом необходимо сообщить в налоговый орган (пп. 1 п. 2 ст. 23 Кодекса)».

По нашему мнению, в случае, если выплата дохода физическому лицу – ИП будет осуществляться на его текущий счет, при этом основанием для выплаты дохода будет договор, из которого следует, что он составлен между Организацией и ИП (в том числе с указанием реквизитов свидетельства о регистрации), то Организация не обязана удерживать НДФЛ и уплачивать страховые взносы с данных доходов.

Дополнительным подтверждением того, что доход выплачивается в рамках предпринимательской деятельности, по нашему мнению, будут являться первичные документы (акты оказанных услуг), из которых будет следовать, что услуги оказаны индивидуальным предпринимателем.

При этом обращаем Ваше внимание, что, как было указано нами выше, банк может отказать своему клиенту – ИП в зачислении средств в виде доходов от предпринимательской деятельности на его текущий счет. В таком случае, у Организации в свою очередь могут возникнуть проблемы с исполнением своей обязанности по оплате услуг ИП.

В случае, если из договора не следует, что он заключен с ИП, то данный договор будет расцениваться как договор гражданско-правового характера, заключенный с физическим лицом. В таком случае у Организации возникает обязанность удерживать и перечислять в бюджет НДФЛ, а также начислять и уплачивать страховые взносы (в части ПФ РФ и ФОМС).

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit