Департамент общего аудита по вопросу предоставления финансовой помощи участником (акционером) организации

В силу подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов, соответствующими акционерами или участниками.

При этом нормы НК РФ не расшифровывают понятия имущества, используемого в целях применения подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

На наш взгляд, в этом случае следует применять общее понятие имущества

Так, статьей 128 ГК РФ установлено, что к объектам гражданских прав относятся вещи, включая наличные деньги и документарные ценные бумаги, иное имущество, в том числе безналичные денежные средства, бездокументарные ценные бумаги, имущественные права; результаты работ и оказание услуг; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Таким образом, из приведенной нормы можно сделать вывод, что денежные средства относятся к иному имуществу, признаваемому объектом гражданских прав.

В силу изложенного, считаем, что норма подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ применима, в том числе, в случае передачи денежных средств учредителем (участником).

Отметим, что официальными органами не анализировался вопрос о правомерности отнесения денежных средств к понятию имущества, передаваемого на увеличение стоимости чистых активов, в целях применения нормы подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

При этом в вопросах, касающихся возможности применения указанной нормы учредителями (участниками), владеющими менее 50% уставного капитала, рассматривались в том числе ситуации, связанные с передачей денежных средств.

Письмо Минфина РФ от 20.04.11 № 03-03-06/1/257:

«Вопрос: Участник небанковской кредитной организации (ООО), владеющий менее чем 50% долей в уставном капитале ООО, в результате своего личного одностороннего волеизъявления с согласия ООО передает ООО в виде финансовой помощи денежные средства в целях увеличения чистых активов ООО.

Правомерно ли при определении налоговой базы по налогу на прибыль ООО не учитывать вышеуказанный доход ООО на основании пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ?

Ответ: На основании пп. 3.4 п. 1 ст. 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов, соответствующими акционерами или участниками.

Учитывая изложенное, если налогоплательщику акционером или участником передано имущество (имущественные или неимущественные права) в целях увеличения чистых активов, доходы в виде указанного имущества не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль вне зависимости от размера доли в уставном капитале, которой владеет акционер или участник».

Письмо ФНС РФ от 22.11.12 № ЕД-4-3/19653:

«Вопрос: Об отсутствии оснований для включения в налоговую базу по налогу на прибыль денежных средств в виде безвозмездной финансовой помощи для увеличения финансовой устойчивости и наращивания капитала банка, полученных от акционеров - физических лиц.

Ответ: Как следует из запроса, ЗАО получило от акционеров - физических лиц денежные средства в виде безвозмездной финансовой помощи для увеличения финансовой устойчивости и наращивания капитала банка. При этом каждый из акционеров владеет менее 50% акций ЗАО.

В соответствии с п. 8 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) доходы в виде безвозмездно полученного имущества, работ, услуг, имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 Кодекса, признаются внереализационными доходами.

Статья 251 Кодекса устанавливает исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В частности, пп. 11 п. 1 указанной статьи при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от физического лица, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада этого физического лица. При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

Вместе с тем Федеральный закон от 28.12.2010 N 409-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части регулирования выплаты дивидендов (распределения прибыли)" расширил перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

На основании указанных изменений согласно пп. 3.4 п. 1 ст. 251 Кодекса от налогообложения освобождены доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала, соответствующими участниками.

Учитывая изложенное, если акционером или участником, которыми могут являться как физические, так и юридические лица, передано налогоплательщику имущество (имущественные или неимущественные права) исключительно в целях увеличения чистых активов последнего, доходы в виде указанного имущества не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль вне зависимости от размера доли в уставном капитале, которой владеет акционер или участник».

На наш взгляд, приведенные письма являются дополнительным косвенным подтверждением изложенной нами позиции.

Отметим, что по данному вопросу отсутствует арбитражная практика. Данное обстоятельство, на наш взгляд, также является аргументом в пользу того, что возникновение споров с налоговыми органами в отношении правомерности применения нормы подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ в случае передачи денежных средств в целях увеличения стоимости чистых активов, маловероятно.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit