Департамент общего аудита о налогообложении суточных при однодневных командировках

Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на командировки, в частности:

- проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

- наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

- суточные или полевое довольствие;

- оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

- консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

 

Понятие суточных НК РФ не раскрыто. Соответственно, на основании статьи 11 НК РФ обратимся к нормам трудового законодательства.

 

Согласно статье 168 ТК РФ при направлении в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:

расходы по проезду;

расходы по найму жилого помещения;

дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

 

Согласно статье 168 НК РФ сотруднику при направлении в командировку возмещаются дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные).

Таким образом, суточные выплачиваются в целях компенсации расходов сотрудника в связи с проживанием его вне места постоянного жительства.

 

Поскольку при однодневной командировке сотрудник имеет возможность в тот же день вернуться к месту постоянного жительства, то расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства у него не возникает.

А соответственно, суточные не выплачиваются.

 

Указанная норма в настоящее время закреплена в пункте 11 Постановления Правительства РФ от 13.10.08 № 749[1].

 

Учитывая вышеизложенное, по нашему мнению, в случае, если Вашей организацией принято решение выплачивать «суточные» при направлении сотрудника в однодневную командировку, то указанную выплату следует рассматривать прочей выплатой в адрес командированного сотрудника, а не суточными с точки зрения норм трудового законодательства.

 

Кроме того, данная выплата не включена в перечень расходов на командировки, предусмотренные статьей 168 ТК РФ и подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Таким образом, на наш взгляд, Организация не сможет учесть в составе командировочных расходов для целей налогообложения прибыли «суточные» за один день командировки.

 

Согласно пункту 25 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся, в частности, другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

 

Таким образом, по нашему мнению, «суточные» за один день командировки, выплата которых предусмотрена трудовым и (или) коллективным договором, налогоплательщик вправе учесть в составе расходов на оплату труда по пункту 25 статьи 255 НК РФ.

 

Однако при принятии решения Организацией учитывать в составе расходов для целей налогообложения прибыли «суточных» за один день командировки на основании пункта 25 статьи 255 НК РФ следует учитывать позицию контролирующих органов, в частности изложенную в Письме УФНС по г. Москве от 10.02.06 № 20-12/11312:

«…Вместе с тем если в соответствии с коллективным договором или локальным нормативным актом организации работникам, направляемым в командировки в местность, откуда они имеют возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, выплачиваются суточные, то их сумма не относится к расходам для целей налогообложения прибыли...».

 

Учитывая вышеизложенное, не исключаем возникновение споров с налоговыми органами.

 

Согласно пункту 3 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению все виды компенсационных выплат[2], установленных действующим законодательством РФ, в частности, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

 

В соответствии со статьей 164 ТК РФ компенсацией признается денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами.

 

Перечень расходов, которые работодатель возмещает работнику при направлении его в командировку, предусмотрен статьей 168 ТК РФ.

 

При этом, как было указано нами выше, в этот перечень не входит «суточные» за один день командировки.

Таким образом, «суточные» за один день командировки не относятся к компенсационным выплатам, предусмотренным ТК РФ, и не включены в перечень доходов физических лиц не облагаемых НДФЛ.

 

Следовательно, «суточные» за один день командировки являются доходом работника и облагаются НДФЛ.

По вопросу налогообложения НДФЛ «суточных» за один день командировки на сегодняшний день существует судебная практика:

- как в пользу налогоплательщика (Постановление ФАС Центрального округа от 27.05.08 по делу № А62-4451/2007, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.03.08 по делу N А56-17909/2007);

- так и не в его пользу (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 19.05.09 по делу № А32-2910/2008-29/78-56/247, Постановление ФАС Уральского округа от 22.04.09 № Ф09-2210/09-С2 по делу № А50-12940/2008-А14).

 

При этом если Организация решит не облагать НДФЛ «суточные» за один день командировки не исключаем возникновение существенных налоговых рисков.

 

В соответствии с пунктом 1статьи 7 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ[3] объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Базой для начисления страховых взносов для организаций является сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в статье 9 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ (пункт 1 статьи 8 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ).

 

В соответствии с пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ при оплате плательщиками страховых взносов расходов на командировки работников, как в пределах территории Российской Федерации, так и за пределами территории Российской Федерации не подлежат обложению страховыми взносами суточные.

 

При этом, как указывалось нами выше, «суточные» за один день командировки, не являются с точки зрения трудового законодательства суточными, предусмотренными статьей 168 НК РФ. Таким образом, «суточные» за один день командировки не включены в перечень не облагаемых страховыми взносами сумм, начисленных в пользу физических лиц.

Кроме того, объектом налогообложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц по трудовым договорам.

 

В соответствии со статьей 135 ТК РФ заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда.

Системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

 

Таким образом, в случае если выплата «суточных» за один день командировки предусмотрена системой оплаты труда, то такие выплаты облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке.