Департамент общего аудита о расходах по оплате такси
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit
17.01.2012
Вопрос
Сотрудники нашей организации пользуются такси в командировочных целях (до аэропорта и обратно), а так же заказывают такси для перемещения по городу в течении дня на встречи с деловыми партнерами, посещения мероприятий и т п , а так же если возвращение в служебных целях происходит поздним вечером или ночью, когда не возможно вернуться на общественном транспорте.
Так же организация несет расходы за третьих лиц (гостей), где оплачивает такси из аэропорта до офиса, либо перемещение по городу.
1. Должна ли наша организация удерживать НДФЛ с сотрудников организации, если это не командировка?
2. Уменьшают ли такие расходы налог на прибыль, если сотрудник прилагает служебную записку с обоснованием?
3. Должна ли организация брать данные с третьих лиц, для подачи в ИФНС на них сведения по форме 2-НДФЛ (как получение дохода в натуральной форме).
Сотрудники нашей организации пользуются такси в командировочных целях (до аэропорта и обратно), а так же заказывают такси для перемещения по городу в течении дня на встречи с деловыми партнерами, посещения мероприятий и т п , а так же если возвращение в служебных целях происходит поздним вечером или ночью, когда не возможно вернуться на общественном транспорте.
Так же организация несет расходы за третьих лиц (гостей), где оплачивает такси из аэропорта до офиса, либо перемещение по городу.
1. Должна ли наша организация удерживать НДФЛ с сотрудников организации, если это не командировка?
2. Уменьшают ли такие расходы налог на прибыль, если сотрудник прилагает служебную записку с обоснованием?
3. Должна ли организация брать данные с третьих лиц, для подачи в ИФНС на них сведения по форме 2-НДФЛ (как получение дохода в натуральной форме).
Ответ
Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ, именуются налоговыми агентами и обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.
В соответствии с пунктом 2 статьи 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент[1].
Пунктом 1 статьи 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг), в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.
Необходимо учитывать, что выплаты в натуральной форме, полученные физическим лицом, являются его доходом только в том случае, когда произведены в его пользу и в его интересах.
По нашему мнению, при перемещении по городу для осуществления деловых переговоров работники Вашей Организации пользуются услугами такси в связи со служебной необходимостью, соответственно у них не возникает дохода в натуральной форме.
Данный вывод подтверждается Письмом Минфина РФ от 14.05.2010г. № 03-04-06/1-97, в котором сказано следующее:
«В соответствии с положениями пп. 1 п. 2 ст. 211 Кодекса к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата в его интересах организациями товаров, работ, услуг.
Оплата услуг такси в связи с производственной необходимостью осуществляется в интересах самой организации, а не налогоплательщика-работника.
Учитывая изложенное, в доход налогоплательщиков - работников организации не включаются суммы оплаты услуг такси, используемых в производственных целях».
При этом необходимо подтвердить служебную необходимость использования услуг такси соответствующими документами.
По нашему мнению, такими документами могут быть:
- служебные записки работников с обоснованием необходимости поездки на такси (Например, для своевременного выполнения срочных служебных поручений или с целью экономии времени из-за нерегулярных рейсов общественного транспорта);
- чек ККТ или бланк строгой отчетности, подтверждающие фактическую оплату услуг такси;
- отчеты о проведенных представительских мероприятиях (переговоры, встречи).
При использовании услуг такси в случае возвращения с работы (переговоров) в позднее время, когда не работает общественный транспорт сообщаем следующее.
В рассматриваемом случае расходы организации на оплату проезда работников также связаны с производственной необходимостью, поскольку проезд работников до места работы и обратно при отсутствии рейсов общественного транспорта самостоятельно невозможен.
С учетом невозможности работнику добраться до места работы и обратно суммы оплаты организацией проезда работников к месту работы и обратно не могут быть признаны экономической выгодой (доходом) работника и, соответственно, являться объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц.
Таким образом, суммы, израсходованные Вашей Организацией на оплату проезда работников при отсутствии рейсов общественного транспорта, не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц.
Данный вывод подтверждается Письмами Минфина РФ от 11.05.2006г. № 03-03-04/1/434 и № 03-03-04/1/435.
В данной ситуации также необходимо подтвердить производственную необходимость использования услуг такси.
В частности к подтверждающим документам, помимо указанных выше, по нашему мнению, можно отнести:
- табель учета рабочего времени, в котором указана отметка о работе сотрудника в ночное время;
- распечатку данных пропускной системы (при ее наличии) о том, что работник покинул рабочее место в позднее время.
Вопрос 2: Уменьшают ли такие расходы налог на прибыль, если сотрудник прилагает служебную записку с обоснованием?
1. Рассмотрим возможность учета затрат на оплату услуг такси для осуществления работниками поездок по городу в течения дня с целью проведения встреч с партнерами (не в командировке) в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
На основании статьи 168.1 ТК РФ работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, работодатель возмещает расходы, связанные со служебными поездками, в частности расходы на проезд.
При этом размеры и порядок возмещения расходов, связанных со служебными поездками, а также перечень работ, профессий, должностей этих работников устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами. Размеры и порядок возмещения указанных расходов могут также устанавливаться трудовым договором.
Законодательство РФ не содержит определения понятия «разъездной характер работы».
К работам, имеющим разъездной характер, могут быть отнесены, например, работы курьера, страхового консультанта (Письмо Минфина РФ от 27.08.2007г. № 03-03-06/3/14), водителя, постоянно занимающегося международными перевозками грузов (Письмо ФНС РФ от 01.02.2006г. № 04-1-02/59@).
Таким образом, очевидно, что к разъездной работе следует относить только работу, по которой трудовая функция связана с постоянными перемещениями по одному (или нескольким) населенному пункту и у работника, как правило, нет постоянного рабочего места как такового. Необходимость поездок для выполнения служебных поручений сама по себе не может свидетельствовать о разъездном характере его работы.
Вместе с тем, поскольку закрытый перечень должностей и профессий работников с разъездным характером работы нормативными правовыми актами также не установлен, по смыслу части 2 статьи 168.1 ТК РФ такой перечень работ, профессий, должностей устанавливается либо коллективным договором, соглашениями, либо работодателем самостоятельно в локальном нормативном акте.
На основании вышеизложенного Ваша Организация, по нашему мнению, вправе локальным актом установить разъездной характер работы в отношении определенных категорий работников, если их работа подразумевает служебные поездки.
При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль расходы по возмещению работникам с разъездным характером работы затрат, связанных со служебными поездками, учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.
Контролирующие органы сходятся во мнении, что компенсация расходов на проезд работника, имеющего разъездной характер работы, может быть учтена в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
Так, в пункте 2 Письма ФНС РФ от 06.08.2010г. № ШС-37-3/8488 со ссылкой на Письмо Минфина РФ от 18.08.2008г. № 03-03-05/87 разъясняется, что возмещение работникам расходов, предусмотренных ст. 168.1 ТК РФ, связано с выполнением ими трудовых обязанностей и при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
При этом Минфин РФ подчеркивает, что организация имеет право включить в расходы для целей налогообложения стоимость расходов на такси для сотрудников только при условии их документального подтверждения (Письма от 27.08.2009г. № 03-03-06/2/162, от 31.07.2009г. № 03-03-06/1/505, от 22.05.2009г. № 03-03-06/1/339, от 12.05.2008г. № 03-03-06/2/47).
Документальным подтверждением расходов на оплату такси, по мнению контролирующих органов, служит кассовый чек или квитанция в форме бланка строгой отчетности с реквизитами, предусмотренными Правилами перевозок пассажиров и багажа автомобильным транспортом и городским наземным электрическим транспортом, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 14.02.2009г. № 112 (Письма УФНС России по г. Москве от 06.08.2009г. № 16-15/080978, от 19.12.2007г. № 28-11/121388).
В Письме ФНС РФ от 06.08.2010г. № ШС-37-3/8488 также указано, что главой 25 НК РФ не установлено ограничений в отношении размера затрат на возмещение расходов по статье 168.1 ТК РФ, однако критерием является пункт 1 статьи 252 НК РФ, в частности, подтверждение надлежащим образом оформленными документами.
Таким образом, для учета расходов на оплату услуг такси при регулярных поездках работников по городу на встречи с деловыми партнерами, Организации необходимо, чтобы в локальном нормативном акте и в трудовом договоре с ними был указан разъездной характер их работы. Кроме того, расходы на проезд должны быть подтверждены соответствующими документами (чеки на оплату услуг такси, служебные записки, разъездные ведомости и т.п.).
В случае, если работа сотрудников не носит разъездной характер (имеют место разовые поездки), то затраты на услуги такси, по нашему мнению, могут учитываться в составе расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, при условии их документального подтверждения и обоснования производственной необходимости (например: для своевременного выполнения срочных служебных поручений или с целью экономии времени из-за нерегулярных рейсов общественного транспорта).
Вместе с тем, в связи с отсутствием официальной позиции контролирующих органов по данному вопросу, мы не можем исключить риск предъявления претензий Вашей Организации в части учета расходов на такси при разовых поездках работников вне командировок при расчете налога на прибыль.
Арбитражная практика по данному вопросу в настоящий момент не сформирована.
2. В отношении поездок на такси при возвращении в позднее время, когда не работает общественный транспорт, сообщаем следующее.
Пунктом 26 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются в том числе расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
По мнению налоговых органов затраты на доставку работников на такси не учитываются при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.
Так в Письме УФНС РФ по г. Москве от 27.06.2008г. № 20-12/060976 сказано следующее:
«При определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства. Также в целях налогообложения прибыли не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно, если они предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Об этом сказано в п. 26 ст. 270 НК РФ.
Следовательно, расходы на доставку сотрудников к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом учитываются в целях налогообложения прибыли, если такая доставка вызвана технологическими особенностями производства (в данном случае многосменный режим работы гостиницы). Также такие расходы учитываются в целях налогообложения прибыли, в случае если в трудовых или коллективных договорах предусмотрена оплата проезда сотрудников указанным транспортом.
При этом все произведенные расходы по оплате проезда к месту работы и обратно учитываются в составе расходов при условии ведения в отношении каждого сотрудника персонифицированного учета и документального подтверждения первичными документами в соответствии с законодательством РФ.
Таким образом, оплата проезда сотрудников к месту работы и обратно на такси не включается в состав расходов для целей налогообложения прибыли (независимо от наличия такого обязательства работодателя в трудовом или коллективном договоре)».
Аналогичные выводы были сделаны в Письме УФНС по г. Москве от 27.01.2006г. № 20-12/5434.
Между тем арбитражная практика в отношении расходов на доставку работников на работу и домой на такси в большинстве своем складывается в пользу налогоплательщиков (Постановления Десятого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2009г. № А41-К2-17242/07, Девятого арбитражного апелляционного суда от 05.06.2009г. № 09АП-8089/2009-АК).
Основанием для такой позиции служат, в том числе и технологические особенности деятельности предприятия (круглосуточный или многосменный режим работы персонала отдельных подразделений), обуславливающие необходимость доставки работников, заканчивающих смену в ночное время, так как в это время общественный транспорт прекращает свою работу.
В Постановлении ФАС Московского округа от 01.04.2009г. № КА-А40/2218-09 судьи указали на то, что расходы на такси имеют прямое отношение к производственной деятельности предприятия, являются экономически обоснованными и документально подтвержденными. Фабрика удалена от жилого массива и остановок транспорта общего пользования. Кроме того, условие о доставке работников на работу и обратно является неотъемлемой частью заключаемых предприятием трудовых договоров.
В Решении Арбитражного суда г. Москвы от 25.04.2008г. № А40-63923/07-75-386 судьи также обратили внимание на то, что положения п. 26 ст. 270 НК РФ не исключают возможности признания расходов на проезд сотрудников к месту работы и обратно, если это связано с технологическими особенностями производства (например, с удаленностью объекта, сменным характером работы, отсутствием маршрута общественного транспорта в месте расположения предприятия). Данные обстоятельства в рассматриваемом случае имели место.
Налоговые органы указали на то, что коллективный договор предприятием не заключен, при этом п. 26 ст. 270 НК РФ позволяет учитывать эти расходы, только если они предусмотрены трудовыми и (или) коллективными договорами. Арбитры с этим выводом также не согласились, указав, что из п. 26 ст. 270 НК РФ следует, что данная норма содержит два самостоятельных основания, позволяющих признавать такие расходы при исчислении налога на прибыль: технологические особенности производства и условия трудового (коллективного договора). В связи с чем отсутствие коллективного договора не лишает налогоплательщика права на признание этих затрат в составе расходов в силу технологических особенностей производства.
В Постановлениях ФАС Поволжского округа от 30.05.2008г. № А65-16782/07, ФАС Волго-Вятского округа от 28.01.2008г. № А11-12900/2006-К2-23/842 налоговые органы настаивали на одновременном соблюдении этих двух условий при признании данных расходов, с чем суды также не согласились.
Таким образом, затраты на оплату услуг такси, связанных с доставкой работников в позднее время при неработающем общественном транспорте, по нашему мнению, могут быть, учтены в составе расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.
При этом также необходимо документально подтвердить производственную необходимость указанных затрат.
Кроме того, во избежание возникновения спорных ситуаций, рекомендуем в коллективном или трудовых договорах с работниками закрепить возможность компенсации стоимости проезда на такси в случае позднего возвращения с работы.
3. Рассмотрим возможность учета в составе расходов, принимаемых для целей налогообложения прибыли, затрат на услуги такси при перевозке третьих лиц (гостей).
В соответствии с подпунктом 22 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества.
При этом согласно пункта 2 статьи 264 НК РФ к представительским расходам относятся, в частности, расходы на транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и обратно.
Таким образом, расходы на транспортное обеспечение доставки указанных выше лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно признаются представительскими расходами. Однако для признания данного вида расходов представительскими, необходимо их соответствующее документальное подтверждение.
Согласно Письму Минфина РФ от 13.11.2007г. № 03-03-06/1/807 и Письму УФНС России по г. Москве от 12.04.2007г. № 20-12/034115 документами, служащими для подтверждения представительских расходов, могут являться, в частности:
1) приказ (распоряжение) руководителя организации об осуществлении расходов на указанные цели;
2) смета представительских расходов;
3) первичные документы, в том числе в случае использования приобретенных на стороне каких-либо товаров для представительских целей, оплаты услуг сторонних организаций;
4) акт об осуществлении представительских расходов, подписанный руководителем организации, с указанием сумм фактически произведенных представительских расходов;
5) отчет о представительских расходах (составляется конкретно по проведенным представительским мероприятиям), в котором указывается:
- цель представительских мероприятий и результаты их проведения;
- дата и место проведения;
- программа мероприятий;
- состав приглашенной делегации;
- участники принимающей стороны;
- величина расходов на представительские цели.
При этом все расходы, перечисленные в отчете, должны быть подтверждены соответствующими первичными документами.
Следовательно, если расходы на транспортное обеспечение доставки участников переговоров к месту проведения мероприятия и обратно отмечены в отчете и подтверждены первичными документами, то их можно учесть при налогообложении прибыли.
Расходы Организации по перевозке гостей по городу, не связанные с их доставкой к месту проведения представительского мероприятия и обратно, по нашему мнению, могут учитываться в прочих расходах, связанных с производством и реализацией (подпункт 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ), при условии их документального подтверждения и экономической обоснованности.
При этом, обращаем Ваше внимание, что Конституционный Суд в Определениях от 16.12.08 № 1072-О-О, от 04.06.07 № 320-О-П и от 04.06.07 № 366-О-П разъяснил основные моменты, связанные с толкованием понятий оправданности и экономической обоснованности и применением норм статьи 252 НК РФ:
1. Расходы являются оправданными и экономически обоснованными, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом имеет значение лишь цель и направленность такой деятельности, а не ее результат (абз. 7, 8 п. 2 Определения N 1072-О-О, абз. 3, 4 п. 3 Определения N 320-О-П, абз. 3, 4 п. 3 Определения N 366-О-П).
2. Экономическая оправданность расходов не может оцениваться исходя из их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата (абз. 9 п. 2 Определения N 1072-О-О, абз. 5 п. 3 Определения N 320-О-П, абз. 5 п. 3 Определения 366-О-П).
3. Целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. Так, исходя из принципа свободы предпринимательской деятельности, суды не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса (абз. 9, 10 п. 2 Определения N 1072-О-О, абз. 5, 6 п. 3 Определения N 320-О-П, абз. 5, 6 п. 3 Определения N 366-О-П, Определение ВАС РФ от 12.08.2008 N 9783/08).
4. Все произведенные организацией расходы изначально предполагаются обоснованными. Доказать их необоснованность должны именно налоговые органы (абз. 11, 13 п. 2 Определения N 1072-О-О, абз. 7, 9 п. 3 Определения N 320-О-П, абз. 7, 9 п. 3 Определения N 366-О-П).
Вместе с тем, в связи с отсутствием официальной позиции контролирующих органов по данному вопросу, мы не можем исключить риск предъявления претензий Вашей Организации в части учета расходов на такси при перевозках третьих лиц (гостей), не связанных с их доставкой к месту проведения представительского мероприятия и обратно, при расчете налога на прибыль.
Арбитражная практика по данному вопросу в настоящий момент не сформирована.
Вопрос 3: Должна ли организация брать данные с третьих лиц, для подачи в ИФНС на них сведения по форме 2-НДФЛ (как получение дохода в натуральной форме).
Как было отмечено выше, при выплате дохода физическому лицу в натуральной форме, Организация признается налоговым агентом и обязана удержать налог на доходы физических лиц (статьи 211, 226 НК РФ).
При этом в соответствии с пунктом 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
В соответствии с пунктом 5 статьи 226 НК РФ при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога.
Объектом обложения НДФЛ в соответствии со статьей 209 НК РФ признается доход, полученный налогоплательщиком - физическим лицом.
По мнению ФНС РФ, изложенному в Письме от 18.04.2007г. № 04-1-02/306@ представительские расходы не признаются выплатами в пользу физических лиц, так как являются расходами организации. Согласно статье 41 НК РФ они не могут быть экономической выгодой физического лица и, соответственно, его доходом, поэтому объекта налогообложения НДФЛ не возникает.
Таким образом, если расходы по оплате услуг такси при перевозке третьих лиц (гостей), будут отнесены Вашей Организацией в состав расходов (представительских или прочих, связанных с производством и реализацией) при расчете налога на прибыль, то необходимости удерживать НДФЛ и, соответственно, письменно сообщать о невозможности его удержать не возникнет.
Если же затраты по оплате услуг такси при перевозке третьих лиц не будут отнесены в состав расходов, то такие расходы должны будут рассматриваться как доход таких представителей.
И в таком случае у Вашей Организации возникнет необходимость удержать соответствующую сумму налога.
А при невозможности ее удержать возникнет необходимость письменно сообщить об этом в налоговый орган.
Сообщение о невозможности удержать налог и сумме налога в соответствии с пунктом 5 статьи 226 НК РФ представляется по форме 2-НДФЛ, утвержденной пунктом 1 Приказа ФНС РФ от 17.11.2010г. № ММВ-7-3/611@.
[1] за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 214.3, 214.4, 214.5, 227, 227.1 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit
Назад в раздел