Департамент общего аудита о зависимых агентах

Понятие постоянного представительства приведено в статье 306 НК РФ. Оно отличается от понятия Представительства компании с точки зрения гражданского права.

 

Согласно пункту 2.1 Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций (утв. Приказом МНС РФ от 28.03.03 №БГ-3-23/150) (далее по тексту – Методические рекомендации) понятие «постоянное представительство» имеет не организационно-правовое значение, а значение, квалифицирующее деятельность иностранной организации, с которым связывается возникновение обязанности иностранной организации уплачивать налог на прибыль в РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 306 НК РФ под постоянным представительством иностранной организации в РФ для целей главы 25 НК РФ понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации (отделение), через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ, в частности, связанную с:

пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;

проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;

продажей товаров с расположенных на территории РФ и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;

осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной пунктом 4 статьи 306 НК РФ[1].

 

Таким образом, Налоговый кодекс РФ устанавливает следующие признаки постоянного представительства, при наличии совокупности которых деятельность иностранной организации в РФ признается постоянным представительством:

- наличие обособленного подразделения или любого иного места деятельности иностранной организации в РФ,

- осуществление иностранной организацией предпринимательской деятельности на территории Российской Федерации,

- осуществление такой деятельности на регулярной основе.

 

Согласно пункту 9 статьи 306 НК РФ, иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство, в частности, в случае, если эта организация осуществляет деятельность, отвечающую признакам, предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, через лицо, которое на основании договорных отношений с этой иностранной организацией:

представляет ее интересы в РФ,

действует на территории РФ от имени этой иностранной организации,

имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий от имени данной организации, создавая при этом правовые последствия для данной иностранной организации (зависимый агент).

 

В пункте 2.5.4 Методических рекомендаций было разъяснено следующее:

«…Наличие постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации может быть признано не только в связи с осуществлением деятельности самой этой иностранной организацией, но и в связи с деятельностью иного лица (организации или физического лица). Так, в соответствии с пунктом 9 статьи 306 Кодекса иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство в случае, если эта организация осуществляет деятельность, отвечающую признакам постоянного представительства, через лицо, которое на основании договорных отношений с этой иностранной организацией представляет ее интересы в Российской Федерации, действует на территории Российской Федерации от имени этой иностранной организации, имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий (в частности, цену контракта, условия поставки) от имени данной организации, создавая при этом правовые последствия для иностранной организации (зависимый агент).

Для того, чтобы деятельность лица, представляющего интересы иностранной организации в Российской Федерации, могла быть отнесена к деятельности постоянного представительства иностранной организации, необходимо наличие в совокупности следующих признаков. Во-первых, такая деятельность (т.е. деятельность через иное конкретное лицо) иностранной организации должна отвечать признакам постоянного представительства, т.е. осуществляться регулярно, иметь предпринимательский характер при наличии места ее осуществления. Во-вторых, лицо, представляющее интересы иностранной организации в Российской Федерации, должно действовать от имени этой иностранной организации, иметь и регулярно использовать полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий, и при этом такая его деятельность в интересах иностранной организации не должна являться его основной (обычной) деятельностью».

 

Как следует из представленных доверенностей, иностранная организация выдала доверенность в адрес физического лица без права передоверия на совершение следующих действий:

1. Представлять интересы иностранной организации на территории РФ и СНГ в отношении перекисных соединений;

2. Вести переговоры с заказчиками иностранной организации (ежедневное взаимодействие и т.д.);

3. Подписывать от имени иностранной организации следующие документы: претензии, заказы на отгрузку, коммерческие предложения, тендерные документы;

4. Представлять интересы иностранной организации в отношениях с любыми государственными органами (Таможенные органы РФ, Федеральная служба по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека (Роспотребнадзор) и т.д.).

 

В данном случае полномочия на заключение контрактов и согласование их существенных условий физическим лицам не выдаются.

Кроме того, как было отмечено выше, для признания физического лица зависимым агентом он должен не только иметь соответствующие полномочия, но и выполнять фактические действия по заключению договоров или согласованию существенных условий таких договоров.

Соответственно, если договоры от имени иностранной организации будут подписываться самой иностранной организацией, и существенные условия заключенных договоров будут также согласовываться самой иностранной организацией, то постоянного представительства иностранной компании в данном случае не возникает.

 

Однако, как следует из представленной доверенности, физическое лицо наделяется полномочиями подписывать коммерческие предложения от имени иностранной компании, и, кроме того, вести переговоры.

Как правило, в коммерческих предложениях сторона, предлагающая заключить договор, направляет другой стороне условия, в том числе, существенные, для заключения соответствующей сделки. Соответственно, указанное условие наряду с полномочиями на ведение переговоров, может быть истолковано налоговыми органами как полномочия по согласованию существенных условий договоров.

 

Вместе с тем, как указано в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 14.12.11 № 09АП-31308/2011-АК, в частности, указано:

«Из пояснений заявителя следует, что согласование основных и существенных условий сделки директором представительства Глазыриным М.М., состоявшейся между "Медас Трейдинг АГ" (Швейцария) и ООО "Евровита" в Российской Федерации, а равно выбор контрагентов происходило исключительно на основании распоряжений и указаний менеджеров (руководителей) "Медас Трейдинг АГ" (Швейцария), которые анализировали информацию, которую им сообщали сотрудники московского представительства "Медас Трейдинг АГ" (Швейцария), которые, в свою очередь, получали ее из открытых для доступа третьих лиц источников, как официальный сайт Российской Федерации в сети Интернет о размещении информации о размещении заказов (zakupki.gov.ru). Директор московского представительства "Медас Трейдинг АГ" (Швейцария), общаясь с представителями ООО "Евровита" фактически озвучивал те установки и те условия, которые ему давало руководство "Медас Трейдинг АГ" (Швейцария).»

В указанном судебном решении действия директора представительства не были классифицированы как действия зависимого агента, поскольку тот выполнял лишь указания головного офиса, не принимая самостоятельных решений, создающих права и обязанности для иностранной организации.

 

Учитывая наличие арбитражной практики, считаем, что при указанных условиях доверенности риск предъявления претензий со стороны налоговых органов может быть высоким.

Соответственно, считаем, что в целях снижения риска со стороны налоговых органов рекомендуем в выданной доверенности прямо прописать, что физическое лицо имеет право вести переговоры с заказчиками иностранной организации (ежедневное взаимодействие и т.д.) за исключением переговоров, связанных с согласованием существенных условий заключаемых договоров. Кроме того, Вашей организации необходимо будет документально подтвердить, что физическое лицо лишь пересылает коммерческие предложения от иностранной компании потенциальным покупателям, в то время как все условия коммерческого предложения определяет сама иностранная компания. Таким подтверждением может являться, в частности, переписка иностранной компании и физического лица.

 

 

Прежде всего, отмечаем, что исполнение действий, закрепленных доверенностью, является правом, а не обязанностью лица, в адрес которого такая доверенность выдана.

Кроме того, доверенность не определяет порядок выполнения таких действий.

Соответственно, действия физического лица на основании доверенности не могут быть классифицированы как трудовые (в том числе, как работа по совместительству).

 

В отношении безвозмездного оказания услуг ситуация не так однозначна, поскольку действия физического лица не имеют вещественных результатов, осуществляются в интересах иностранной компании. При этом иностранная компания услуги физического лица не оплачивает.

 

Однако, если такие действия физического лица будут признаны безвозмездным оказанием услуг, это не повлечет никаких негативных последствий ни для физического лица, ни для иностранной компании в связи с тем, что постоянное представительство иностранной компании на территории РФ отсутствует.