Департамент общего аудита об отражении в балансе депозита

По договору банковского вклада (депозита) одна сторона (банк), принявшая поступившую от другой стороны (вкладчика) или поступившую для нее денежную сумму (вклад), обязуется возвратить сумму вклада и выплатить проценты на нее на условиях и в порядке, предусмотренных договором (статья 834 ГК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 838 ГК РФ на сумму депозита банком выплачиваются проценты в размере, определяемом договором банковского вклада.

Проценты начисляются со дня, следующего за днем поступления суммы вклада в банк, до дня ее возврата вкладчику включительно, а если ее списание со счета вкладчика произведено по иным основаниям - до дня списания включительно. Условиями договора банковского вклада может быть предусмотрена единовременная выплата процентов при возврате вклада (статья 839 ГК РФ).

По общему правилу условия выдачи банковского вклада (депозита) определяются договором. Поэтому стороны могут договориться о возможности досрочного расторжения банковского вклада (депозита) по инициативе вкладчика. При этом проценты по вкладу выплачиваются в размере, соответствующем размеру процентов, выплачиваемых банком по вкладам до востребования, если договором не предусмотрен иной размер процентов (статья 837 ГК РФ).

 

Таким образом, учитывая вышесказанное, депозит – это размещение денежных средств, с целью получения дохода в виде процентов.

 

Согласно пункту 3 ПБУ 19/02[1] депозитные вклады в кредитных организациях относятся к финансовым вложениям.

При этом для признания актива в качестве финансового вложения необходимо единовременное выполнение следующих условий (пункт 2 ПБУ 19/02):

-наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

-переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

-способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).

 

Поскольку у нас отсутствует иная информация, в рассматриваемом случае мы будет исходить из того, что договор банковского вклада предусматривает выплату процентов. Учитывая это, на наш взгляд, вышеуказанные условия в данном случае будут выполняться. В связи с этим, по нашему мнению, депозит может быть признан финансовым вложением.

 

Согласно Инструкции по применению Плана счетов[2] финансовые вложения отражаются на счете 58.

Вместе с этим, следует отметить, что Инструкция предусматривает отражение на счете 58  инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.

То есть, перечень финансовых вложений, отражаемых на счете 58, является закрытым, и не предусматривает отражения на нем депозитов.

 

Согласно Инструкции по применению Плана счетов счет 55 «Специальные счета в банках» предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в валюте Российской Федерации и иностранных валютах, находящихся на территории Российской Федерации и за ее пределами в аккредитивах, чековых книжках, иных платежных документах (кроме векселей), на текущих, особых и иных специальных счетах, а также о движении средств целевого финансирования в той их части, которая подлежит обособленному хранению.

В том числе, на счете 55.3 учитывается движение средств, вложенных организацией в банковские и другие вклады.

 

Таким образом, учитывая вышесказанное, по нашему мнению,  размещение денежных средств на депозитных вкладах отражается на счете 55.3.

 

Вместе с этим, следует отметить, что существует ещё одна точка зрения по вопросу отражения в бухгалтерском учете депозитных вкладов, согласно которой организация может организовать учет депозитных вкладов на счете 55 или 58 по своему выбору, закрепив его в учетной политике.

Данная точка зрения основана на характеристике счета 91. Согласно Инструкции по применению плана счетов проценты, полученные (подлежащие получению) за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации, - в корреспонденции со счетами учета финансовых вложений или денежных средств.

 

На наш взгляд, такая трактовка указанной нормы не правомерна, так как указание на корреспонденцию со счетом учета финансовых вложений относится к процентам за предоставление в пользование денежных средств организации, т.е. договору займа. А проценты за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете корреспондируются только со счетами учета денежных средств, в данном случае, счетом 55.3.

 

Таким образом, учитывая вышесказанное, по нашему мнению, депозитный вклад отражается на счете 55.3. Вместе с этим, депозитный вклад в соответствии с действующими нормами бухгалтерского учета признается финансовым вложением.

 

Рассмотрим порядок отражения такого финансового вложения в бухгалтерской отчетности.

Действующая редакция формы бухгалтерского баланса[3] предусматривает следующие показатели, к которым могут быть отнесены депозитные вклады:

-финансовые вложения;

-финансовые вложения (за исключением денежных эквивалентов),

-денежные средства и денежные эквиваленты.

 

Согласно пункту 5 ПБУ 23/2011[4] денежные эквиваленты - это высоколиквидные финансовые вложения, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости.

В качестве примера денежных эквивалентов ПБУ 23/2011 приводит открытые в кредитных организациях депозиты до востребования.

Таким образом, согласно ПБУ 23/2010 депозитные вклады могут признаваться денежными эквивалентами.

 

Однако, учитывая вышесказанное, можно предположить, что не все депозитные вклады могут быть признаны в качестве денежных эквивалентов, а только те по которым можно быстро получить вложенные денежные средства.

 

В рассматриваемом случае, договор банковского вклада предусматривает возможность досрочного востребования денежных средств. А значит можно говорить о том, что в рассматриваемом случае, Организация достаточно быстро (три дня) в случае необходимости может получить денежные средства.

Следовательно, по нашему мнению, рассматриваемый депозитный вклад может быть признан в качестве денежного эквивалента.

 

В связи с этим, по нашему мнению, поскольку форма бухгалтерского баланса прямо предусматривает отражение денежных эквивалентов по строке 1250 бухгалтерского баланса, то такое финансовое вложение, как депозитный вклад, подлежит включению в указанную строку.

 

Таким образом, учитывая вышесказанное, по нашему мнению, рассматриваемый депозитный вклад отражается по строке 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты» бухгалтерского баланса.