Департамент общего аудита по вопросу оказания услуг нерезидентом (НДС)
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit
04.04.2013
Вопрос
Чешская компания (не имеет филиалов и представительств на территории РФ) оказывает ООО консультационные услуги без договора. Она проводит для нас анализ технологического проекта и выработку технологических решений. По окончании работ компания предоставила отчет на английском языке с указанием видов выполненных работ, двуязычный протокол о выполненных работах с указанием стоимости работ и инвойс.
Стоимость в протоколе и инвойсе указана без НДС.
НДС (18%) был нами начислен (функция налогового агента) сверху стоимости работ и уплачен в бюджет одновременно с перечислением нерезиденту денежных средств.
Требуется ли перевод отчета на русский язык?
Какую стоимость работ необходимо указывать в протоколе и инвойсе (с НДС или без НДС)?
Какие документы нам нужны для отражения НДС к возмещению из бюджета?
Чешская компания (не имеет филиалов и представительств на территории РФ) оказывает ООО консультационные услуги без договора. Она проводит для нас анализ технологического проекта и выработку технологических решений. По окончании работ компания предоставила отчет на английском языке с указанием видов выполненных работ, двуязычный протокол о выполненных работах с указанием стоимости работ и инвойс.
Стоимость в протоколе и инвойсе указана без НДС.
НДС (18%) был нами начислен (функция налогового агента) сверху стоимости работ и уплачен в бюджет одновременно с перечислением нерезиденту денежных средств.
Требуется ли перевод отчета на русский язык?
Какую стоимость работ необходимо указывать в протоколе и инвойсе (с НДС или без НДС)?
Какие документы нам нужны для отражения НДС к возмещению из бюджета?
Ответ
В соответствии с пунктом 1 статьи 1186 ГК РФ право, подлежащее применению к гражданско-правовым отношениям с участием иностранных граждан или иностранных юридических лиц либо гражданско-правовым отношениям, осложненным иным иностранным элементом, в том числе в случаях, когда объект гражданских прав находится за границей, определяется на основании международных договоров РФ, ГК РФ, других законов и обычаев, признаваемых в РФ.
Если невозможно определить право, подлежащее применению, применяется право страны, с которой гражданско-правовое отношение, осложненное иностранным элементом, наиболее тесно связано (пункт 2 статьи 1186 ГК РФ).
В силу пункта 1 статьи 1210 ГК РФ стороны договора могут при заключении договора или в последующем выбрать по соглашению между собой право, которое подлежит применению к их правам и обязанностям по этому договору. Выбранное сторонами право применяется к возникновению и прекращению права собственности и иных вещных прав на движимое имущество без ущерба для прав третьих лиц.
При этом соглашение сторон о выборе подлежащего применению права должно быть прямо выражено или должно определенно вытекать из условий договора либо совокупности обстоятельств дела (пункт 2 статьи 1210 ГК РФ).
Согласно статье 1211 ГК РФ при отсутствии соглашения сторон о подлежащем применению праве к договору применяется право страны, с которой договор наиболее тесно связан.
Правом страны, с которой договор наиболее тесно связан, считается, если иное не вытекает из закона, условий или существа договора, либо совокупности обстоятельств дела, право страны, где находится место жительства или основное место деятельности стороны, которая осуществляет исполнение, имеющее решающее значение для содержания договора.
Стороной, которая осуществляет исполнение, имеющее решающее значение для содержания договора, признается, если иное не вытекает из закона, условий или существа договора, либо совокупности обстоятельств дела, сторона, являющаяся, в частности, подрядчиком - в договоре подряда.
На основании изложенного, считаем, что в рассматриваемом нами случае к правоотношениям, связанным с оказанием услуг будет применяться законодательство Чешской Республики.
Пунктами 1 и 2 статьи 1209 ГК РФ установлено, что форма сделки подчиняется праву места ее совершения. Однако сделка, совершенная за границей, не может быть признана недействительной вследствие несоблюдения формы, если соблюдены требования российского права.
Форма внешнеэкономической сделки, хотя бы одной из сторон которой является российское юридическое лицо, подчиняется независимо от места совершения этой сделки российскому праву.
Таким образом, форма сделки по оказанию услуг должна соответствовать нормам российского гражданского законодательства.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 161 ГК РФ сделки юридических лиц между собой должны совершаться в простой письменной форме[1].
Согласно пункту 1 статьи 160 ГК РФ сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами.
Двусторонние (многосторонние) сделки могут совершаться способами, установленными пунктами 2 и 3 статьи 434 ГК РФ.
Нормами пунктов 2 и 3 статьи 434 ГК РФ установлено, что договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами, а также путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.
Письменная форма договора считается соблюденной, если письменное предложение заключить договор принято в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 438 ГК РФ.
На основании пункта 3 статьи 438 ГК РФ совершение лицом, получившим оферту[2], в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товаров, предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и т.п.) считается акцептом[3], если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте.
Однако законом, иными правовыми актами и соглашением сторон могут устанавливаться дополнительные требования, которым должна соответствовать форма сделки (совершение на бланке определенной формы, скрепление печатью и т.п.), и предусматриваться последствия несоблюдения этих требований[4] (абзац 3 пункта 1 статьи 160 ГК РФ).
Таким образом, с точки зрения российского гражданского законодательства простая письменная форма сделки будет соблюдена в том случае, если сторонами сделки будет подписан единый документ, либо путем подписания нескольких документов, в частности путем передачи письменной оферты – предложения заключить договор, содержащей все существенные условия договора, и совершения другим лицом акцепта – действий, свидетельствующих о согласии заключить договор на предложенных условиях.
При этом законом или соглашением сторон могут быть предусмотрены дополнительные требования, которым должна соответствовать форма сделки.
В рассматриваемом нами случае, в качестве документального подтверждения факта оказания услуг иностранной компанией в адрес Вашей Организации имеются:
- отчет на английском языке, с указанием видов выполненных работ;
- протокол и инвойс с указанием стоимости выполненных работ;
- платежное поручение, подтверждающее фактическую оплату услуг, оказанных иностранной компании.
В силу изложенного, считаем, что письменная форма договора с точки зрения российского гражданского законодательства соблюдена, поскольку виды оказываемых работ и их стоимость отражены в протоколе и инвойсе, а согласие принять оказанные услуги на условиях, предоставленных иностранной компанией, подтверждается фактической оплатой таких услуг.
1. Требуется ли перевод отчета на русский язык?
В силу пунктов 1 и 2 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.11 № 402-ФЗ (далее – Закон № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.
Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются:
1) наименование документа;
2) дата составления документа;
3) наименование экономического субъекта, составившего документ;
4) содержание факта хозяйственной жизни;
5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;
7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.
Пунктом 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н, установлено, что документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.
Таким образом, нормами бухгалтерского законодательства предусмотрено, что построчный перевод на русский язык должны иметь именно первичные документы.
Кроме того, в силу пункта 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль признаются расходы, удовлетворяющие следующим критериям:
- обоснованы и направлены на получение дохода;
- документально подтверждены.
При этом под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Таким образом, для правомерного включения расходов в целях налогового учета из документов, подтверждающих сумму понесенных расходов, также должно следовать, что такие расходы экономически обоснованы и осуществлены в производственных целях.
В силу изложенного, считаем, что, если протокол, составленный на обоих языках, удовлетворяет понятию первичного документа, т.е. содержит все обязательные реквизиты, предусмотренные Законом № 402-ФЗ, а также содержит достаточные сведения для подтверждения экономической обоснованности и направленности на получение дохода понесенных Организацией затрат, то, по нашему мнению, осуществлять построчный перевод отчета, в данном случае, не требуется.
В том случае, если из протокола невозможно определить вид оказанных в адрес Организации услуг, то в целях минимизации налоговых рисков целесообразно сделать перевод отчета на русский язык, для обоснования того, что оказанные услуги связаны с предпринимательской деятельностью Организации и были осуществлены в производственных целях.
Обращаем Ваше внимание, что перевод может быть сделан как профессиональным переводчиком так и сотрудниками Организации, поскольку нормами действующего законодательства каких-либо требований в отношении порядка перевода первичных документов не установлено.
Аналогичной точки зрения придерживаются и официальные органы – Письма Минфина РФ от 14.09.09 № 03-03-05/170, от 20.03.06 № 03-02-07/1-66, УФНС РФ по г. Москве от 09.10.06 № 20-12/89132.1.
2. Какую стоимость работ необходимо указывать в протоколе и инвойсе (с НДС или без НДС)?
Как было отмечено нами выше, правоотношения по оказанию услуг иностранной компанией подлежат регулированию в соответствии с законодательством Чешской Республики.
В связи с чем, документальное оформление таких операций также будет осуществляться в соответствии с законодательством Чешской Республики.
Учитывая изложенное, правомерность указания стоимости услуг без учета НДС может быть проанализирована нами только с точки зрения российского законодательства, регулирующего порядок исчисления и уплаты НДС в данном случае.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база по НДС определяется налоговыми агентами[5] как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом НДС.
Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 НК РФ.
Пунктом 4 статьи 164 НК РФ установлено, что при удержании налога налоговыми агентами налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки 18% к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.
Таким образом, сумма НДС, подлежащая удержанию и перечислению в бюджет, определяется налоговым агентом расчетным путем соотношением 18/118 из всех суммы дохода, причитающейся налогоплательщику – иностранному лицу.
При этом на практике возникают случаи, когда сумма налога прямо не включена в цену договора. В этом случае, по мнению фискальных органов, налоговый агент обязан определить налоговую базу самостоятельно, увеличив стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) на сумму НДС:
Письмо Минфина РФ от 08.09.11 № 03-07-08/276:
«Пунктом 4 ст. 164 Кодекса установлено, что при исчислении налога на добавленную стоимость налоговым агентом в указанном случае сумма налога определяется расчетным методом. При этом налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки 18 процентов, предусмотренной п. 3 ст. 164 Кодекса, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на размер указанной налоговой ставки. При этом необходимо отметить, что, если контрактом с налогоплательщиком - иностранным лицом, реализующим консультационные и инжиниринговые услуги, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, не предусмотрена сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в российский бюджет, российскому налогоплательщику - налоговому агенту следует самостоятельно определить налоговую базу для целей налога на добавленную стоимость (доход от реализации), то есть увеличить стоимость услуг на сумму налога на добавленную стоимость».
Аналогичная точка зрения высказана в письмах Минфина РФ от 04.02.10 № 03-07-08/32, от 13.11.08 № 03-07-08/254, от 28.02.08 № 03-07-08/47.
Указанная позиция подтверждается также разъяснениями, изложенными в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.04.12 № 15483/11 по делу № А72-5929/2010
Отметим, что нормами НК РФ, регламентирующими порядок исчисления и уплаты НДС налоговыми агентами, прямо не установлено условие о том, что в договоре и/или первичных документах в обязательном порядке должна быть отражена стоимость товаров, работ, услуг с учетом НДС, взимаемого на территории РФ.
Таким образом, по нашему мнению, тот факт, что в протоколе и инвойсе прямо не отражена стоимость услуг с учетом НДС, не повлечет каких-либо неблагоприятных последствий для Вашей Организации.
При этом, считаем, что Организацией в качестве налогового агента правомерно был исчислен НДС сверх цены, установленной в протоколе и инвойсе, поскольку указанные документы содержали цену без указания на то, что в нее включена сумма НДС. Еще раз отметим, что разъяснения фискальных органов подтверждают правомерность действий налогового агента в данном случае.
3. Какие документы нам нужны для отражения НДС к возмещению из бюджета?
В силу пункта 3 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 НК РФ покупателями - налоговыми агентами.
При этом на основании пункта 3 статьи 168 НК РФ при исчислении суммы налога налоговыми агентами составляются счета-фактуры в порядке, установленном пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ.
Для того, чтобы правомерно принять НДС, исчисленный, удержанный и уплаченный в бюджет налоговым агентом, необходимо единовременное выполнение следующих условий:
- наличие платежных документов, подтверждающих перечисление удержанного НДС в бюджет (пункт 3 статьи 171, пункт 1 статьи 172 НК РФ);
- товары (работы, услуги) приобретены у иностранного лица для их использования в деятельности, облагаемой НДС (пункт 3 статьи 171 НК РФ);
- наличие счета-фактуры, составленного налоговым агентом (пункт 3 статьи 168 НК РФ);
- приобретенные товары (работы, услуги) приняты к учету на основании первичных учетных документов (пункт 1 статьи 172 НК РФ).
Соответственно, в рассматриваемом нами случае НДС, удержанный и уплаченный в бюджет Организацией в качестве налогового агента, правомерно может быть предъявлен к вычету на основании следующих документов:
- счета-фактуры, составленного Организацией самостоятельно;
- платежных поручений, подтверждающих фактическую уплату суммы НДС в бюджет;
- протокола, инвойса, отчета – при необходимости его наличия, если протокол не удовлетворяет понятию первичного документа, служащего основанием для принятия к учету приобретенных Организацией услуг.
Обращаем Ваше внимание, что исчисление и уплата НДС сверх цены, указанной в документах, по нашему мнению, не может стать основанием для отказа в вычете по НДС.
Данная позиция также высказана и фискальными органами.
Так, в совместном Письме ФНС РФ от 17.03.08 № 03-1-03/908@ и Минфина РФ от 28.02.08 № 03-07-08/47 было отмечено следующее:
«В случае, если иностранное лицо в стоимости товаров (работ, услуг) сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую уплате в бюджет Российской Федерации, не учитывает, российская организация самостоятельно определяет налоговую базу для целей налога на добавленную стоимость, то есть увеличивает стоимость товаров (работ, услуг) на сумму налога и уплачивает налог в бюджет за счет собственных средств. При этом сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная и уплаченная в бюджет в данном случае, по существу, является суммой налога, удержанной из дохода иностранного лица.
Согласно пункту 3 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные налоговыми агентами при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость. При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса такие вычеты производятся на основании счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату в бюджет сумм налога на добавленную стоимость…
Учитывая изложенное, российская организация, уплатившая в бюджет в качестве налогового агента суммы налога на добавленную стоимость за счет собственных средств, по нашему мнению, имеет право на вычет данных сумм налога в вышеуказанном порядке».
Отметим, что, арбитражная практика по данному вопросу отсутствует, что, на наш взгляд, также косвенно свидетельствует о маловероятном риске по НДС в данном случае.
[1] за исключением сделок, требующих нотариального удостоверения.
[2] Офертой признается адресованное одному или нескольким конкретным лицам предложение, которое достаточно определенно и выражает намерение лица, сделавшего предложение, считать себя заключившим договор с адресатом, которым будет принято предложение (пункт 1 статьи 435 ГК РФ).
[3] Акцептом признается ответ лица, которому адресована оферта, о ее принятии (пункт 1 статьи 438 ГК РФ).
[4] Если такие последствия не предусмотрены, применяются последствия несоблюдения простой письменной формы сделки (пункт 1 статьи 162 ГК РФ).
[5] Налоговыми агентами признаются организации, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги) у налогоплательщиков - иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков.
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit
Назад в раздел