Департамент общего аудита по вопросу открытия торговой точки
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit
28.12.2012
Вопрос
Организация зарегистрирована по адресу: г. Москва, ул. Пермская, вл.5. Организация открыла розничную торговую точку и зарегистрировала ККМ по адресу: Москва, Открытое шоссе, д.11.
Оба адреса находятся в юрисдикции одной ИФНС №18. Все налоги по обоим указанным адресам перечисляются по реквизитам ИФНС №18.
1. Должна ли головная организация регистрировать филиал по месту нахождения торговой точки – БББ несмотря на то что розничная точка находится на одной территории которая относится к налоговому органу № В при том, что ККМ будет зарегистрирован по фактическому нахождению розничной точки – БББ?
2. Какие налоговые риски и штрафные санкции возникают у головной организации в случае не регистрации розничной точки как филиала? (обособленное подразделение изначально не рассматриваем так как у Организации должна быть однородная юридическая структура в виде филиалов с выделением на отдельный баланс).
При ответах просим сослаться на законодательные нормы.
Организация зарегистрирована по адресу: г. Москва, ул. Пермская, вл.5. Организация открыла розничную торговую точку и зарегистрировала ККМ по адресу: Москва, Открытое шоссе, д.11.
Оба адреса находятся в юрисдикции одной ИФНС №18. Все налоги по обоим указанным адресам перечисляются по реквизитам ИФНС №18.
1. Должна ли головная организация регистрировать филиал по месту нахождения торговой точки – БББ несмотря на то что розничная точка находится на одной территории которая относится к налоговому органу № В при том, что ККМ будет зарегистрирован по фактическому нахождению розничной точки – БББ?
2. Какие налоговые риски и штрафные санкции возникают у головной организации в случае не регистрации розничной точки как филиала? (обособленное подразделение изначально не рассматриваем так как у Организации должна быть однородная юридическая структура в виде филиалов с выделением на отдельный баланс).
При ответах просим сослаться на законодательные нормы.
Ответ
1. Должна ли головная организация регистрировать филиал по месту нахождения торговой точки – БББ несмотря на то что розничная точка находится на одной территории которая относится к налоговому органу № В при том, что ККМ будет зарегистрирован по фактическому нахождению розничной точки – БББ?
В соответствии с пунктом 1 статьи 55 ГК РФ филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.
Филиалы не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений.
Руководители филиалов назначаются юридическим лицом и действуют на основании его доверенности.
Филиалы должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица.
По нашему мнению, ГК РФ устанавливает условия, при которых обособленное подразделение признается филиалом юридического лица.
Однако ГК РФ не содержит положений, что обособленное подразделение юридического лица может быть создано только в виде филиала или представительства.
Отметим, что нормы НК РФ содержат более широкое толкование понятия «обособленное подразделение».
Согласно статье 11 НК РФ обособленное подразделение организации - любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.
Рабочим считается место, где сотрудник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя (статья 209 ТК РФ).
Кроме того, в Письме Минфина РФ от 12.01.10 № 03-02-07/1-6 было отмечено следующее:
«…в случае, когда организация осуществляет деятельность посредством создания оборудованных стационарных рабочих мест, находящихся по адресу, отличному от места нахождения организации, у организации возникает обязанность сообщить в налоговый орган по месту нахождения организации о создании соответствующего обособленного подразделения».
Таким образом, обособленное подразделение с точки зрения налогового законодательства возникает в связи с созданием стационарного рабочего места в территориально обособленном от головной организации подразделении независимо от волеизъявления организации, т.е. для данного обстоятельства не требуется вносить каких-либо сведений в учредительные документы. При этом филиалом будет являться обособленное подразделение только в том случае, если решение о его создании будет отражено в учредительных документах.
В рассматриваемом нами случае Организация открывает розничную точку, которая, на наш взгляд, предполагает создание стационарных рабочих мест. При этом розничная точка территориально обособлена от места нахождения самой Организации. В силу изложенного, считаем, что у Организации возникает обособленное подразделение с точки зрения действующих норм налогового законодательства. Однако обязанности создавать филиал с точки зрения гражданского законодательства у Организации не возникает. В данном случае Организация вправе придать статус филиала обособленному подразделению, внеся соответствующие сведения о создании филиала в учредительные документы.
Из вопроса следует, что головная организация и розничная точка подведомственны одной ИФНС. В связи с этим хотелось бы отметить следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 83 НК РФ организации, в состав которых входят обособленные подразделения, расположенные на территории РФ, подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.
Пунктом 4 статьи 83 НК РФ установлено, что постановка на учет в налоговых органах российской организации по месту нахождения ее обособленных подразделений (за исключением филиала, представительства) осуществляется налоговыми органами на основании сообщений, представляемых (направляемых) этой организацией в соответствии с пунктом 2 статьи 23 НК РФ.
Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 23 НК РФ налогоплательщики- организации обязаны сообщать в налоговый орган по месту нахождения организации обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории РФ, в течение 1 месяца со дня создания обособленного подразделения.
Из изложенного следует, что в настоящее время постановка организации на учет при осуществлении ею деятельности через обособленное подразделение производится на основании уведомления об открытии обособленного подразделения.
При этом такое уведомление должно быть направлено в налоговый орган по месту нахождения организации.
Кроме того, в соответствии с пунктом 4 статьи 83 НК РФ в случае, если несколько обособленных подразделений организации находятся в одном муниципальном образовании, городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге на территориях, подведомственных разным налоговым органам, постановка организации на учет может быть осуществлена налоговым органом по месту нахождения одного из ее обособленных подразделений, определяемого этой организацией самостоятельно. Сведения о выборе налогового органа организация указывает в уведомлении, представляемом (направляемом) российской организацией в налоговый орган по месту ее нахождения.
При этом каких-либо иных положений, регулирующих порядок постановки на учет обособленных подразделений в налоговом органе по месту нахождения обособленного подразделения в том случае, если и организация и обособленное подразделение подведомственны одному и тому же налоговому органу, нормы НК РФ не содержат.
Следует отметить, что в пункте 4 статьи 83 НК РФ речь идет о выборе именно обособленного подразделения, по месту нахождения которого будут поставлены на учет все иные имеющиеся в г. Москве обособленные подразделения организации, в том случае, если обособленные подразделения подведомственны разным налоговым органам.
Соответственно, в рассматриваемом нами случае норма пункта 4 статьи 83 НК РФ не применяется.
При этом действующие нормы НК РФ не дают права не вставать на налоговый учет в налоговом органе по месту нахождения обособленного подразделения в том случае, если в этом же налоговом органе организация состоит на учете в качестве налогоплательщика.
На основании изложенного, считаем, что применительно к рассматриваемой ситуации Ваша Организация обязана сообщить в налоговый орган об открытии обособленного подразделения независимо от того, что и головная организация, и обособленное подразделение подведомственны одному налоговому органу.
Данная позиция подтверждается мнением Минфина РФ, изложенным в Письме от 25.08.04 № 03-01-10/3-105:
«Вопрос: Возникает ли у организации обязанность по письменному представлению в налоговый орган по месту своего нахождения информации о создании обособленных подразделений в случае, если эта организация уже состоит на учете в налоговом органе на территории муниципального образования, на которой создаются указанные подразделения?
Ответ: В соответствии с п. 4 ст. 83 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при осуществлении организацией деятельности в Российской Федерации через обособленное подразделение заявление о постановке на учет такой организации подается в течение одного месяца со дня создания обособленного подразделения в налоговый орган по месту нахождения этого обособленного подразделения, если указанная организация не состоит на учете по основаниям, предусмотренным Кодексом, в налоговых органах на территории муниципального образования, в котором создано это обособленное подразделение. В иных случаях постановка на учет организации в налоговых органах по месту нахождения ее обособленных подразделений осуществляется налоговыми органами на основании сообщений в письменной форме, представляемых этой организацией в соответствии с п. 2 ст. 23 Кодекса.
Подпунктом 3 п. 2 ст. 23 Кодекса предусмотрена обязанность налогоплательщика-организации письменно сообщать в налоговый орган по месту нахождения организации обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории Российской Федерации.
Таким образом, действующим законодательством о налогах и сборах предусмотрена обязанность организации письменно сообщить в налоговый орган по месту своего нахождения о создании обособленных подразделений в случае, если эта организация уже состоит на учете в налоговом органе на территории муниципального образования, на которой создается обособленное подразделение».
Аналогичная позиция высказана в Письмах Минфина РФ от 06.03.08 № 03-02-07/1-84, от 18.04.07 № 03-02-07/1-187
2. Какие налоговые риски и штрафные санкции возникают у головной организации в случае не регистрации розничной точки как филиала? (обособленное подразделение изначально не рассматриваем так как у Организации должна быть однородная юридическая структура в виде филиалов с выделением на отдельный баланс).
Как было отмечено нами выше, в случае создания стационарного рабочего места в территориально обособленном от Организации подразделении, у Организации возникает обособленное подразделение в силу норм НК РФ, поэтому возникает обязанность сообщить в налоговый орган об открытии обособленного подразделения. При этом придание обособленному подразделению статуса филиала является правом Организации, а не его обязанностью. В силу изложенного, считаем, что Организация не может быть привлечена к ответственности за то, что обособленное подразделение не было наделено полномочиями филиала.
Поэтому, при ответе на данный вопрос мы будет анализировать риски Организации, связанные именно с тем, что Организация не сообщила в налоговый орган об открытии обособленного подразделения.
Штрафные санкции.
В силу пункта 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.
Кроме того, нормой пункта 1 статьи 15.6 КоАП РФ непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговые органы, таможенные органы оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 300 до 500 рублей.
Нормой статьи 116 НК РФ установлено, что нарушение налогоплательщиком установленного НК РФ срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 10 тысяч рублей (пункт 1).
Ведение деятельности организацией без постановки на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 10% от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 40 тысяч рублей (пункт 2).
В рассматриваемом нами случае, поскольку Организация состоит на учете в налоговом органе по своему месту нахождения, несмотря на факт неуведомления об открытии обособленного подразделения, подведомственного тому же налоговому органу, последствия пункта 2 статьи 116 НК РФ, на наш взгляд, применены быть не могут.
Так же Организация не может быть оштрафована на основании пункта 1 статьи 116 НК РФ, так как постановка на учет по месту нахождения обособленного подразделения осуществляется на основании сообщений, т.е. в данном случае не будет нарушен срок подачи заявления, поскольку нормы НК РФ не предусматривают представления заявления в налоговый орган при открытии обособленных подразделений.
Дополнительным аргументом в пользу данной позиции является мнение Пленума ВАС РФ, изложенное в Постановление от 28.02.01 № 5:
«39. При рассмотрении исков налоговых органов о взыскании с налогоплательщиков санкций за нарушение срока постановки на учет в налоговом органе и за уклонение от постановки на учет в налоговом органе, предусмотренных статьями 116 и 117 Кодекса, судам необходимо учитывать следующее.
Правила статьи 83 НК РФ, за несоблюдение которых установлена указанная выше ответственность, предусматривают обязанность налогоплательщика-организации и налогоплательщика - индивидуального предпринимателя подать заявление о постановке на налоговый учет в каждом из оговоренных этой статьей мест: по месту нахождения (жительства) самого налогоплательщика, по месту нахождения обособленного подразделения налогоплательщика-организации, по месту нахождения принадлежащего налогоплательщику недвижимого имущества и транспортных средств.
Принимая во внимание, что статья 83 Кодекса регламентирует порядок постановки на налоговый учет самих налогоплательщиков, а не принадлежащего им имущества, на налогоплательщика, вставшего на налоговый учет в конкретном налоговом органе по одному из предусмотренных статьей 83 Кодекса оснований, не может быть возложена ответственность за неподачу заявления о повторной постановке на налоговый учет в том же самом налоговом органе по иному упомянутому в этой статье основанию».
Со ссылкой на данный Пленум ВАС РФ Минфина РФ в своем Письме от 25.08.04 № 03-01-10/3-105 высказал аналогичную позицию:
«…организация, не представившая в налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения, расположенного на территории, подведомственной тому же налоговому органу, заявление о постановке на учет по месту нахождения обособленного подразделения, не может быть привлечена к ответственности, установленной ст.ст.116 и 117 Кодекса».
Из анализа приведенных норм следует, что, если Организация не уведомит налоговый орган об открытии обособленного подразделения, к ней могут быть применены штрафные санкции в размере 200 руб. Кроме того, к должностному лицу Организации могут быть применены штрафные санкции в размере от 300 до 500 руб.
Налоговые риски.
НДФЛ.
Пунктом 7 статьи 226 НК РФ установлено, что российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы НДФЛ в бюджет как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.
Соответственно, в общем случае, по тем сотрудникам, место работы которых оборудовано в обособленных подразделениях Организации, уплату НДФЛ следует осуществлять в бюджет по месту нахождения таких обособленных подразделений. Аналогичная точка зрения высказана в письмах Минфина РФ от 20.12.11 № 03-04-06/3-352, от 16.12.11 № 03-04-06/3-347, УФНС РФ по г. Москве от 20.05.10 № 20-15/3/052927@, УФНС РФ по Ленинградской области от 27.05.08 № 07-07/06352.
Таким образом, у Организации возникает обязанность уплатить НДФЛ как по месту нахождения Организации, так и по месту нахождения обособленного подразделения.
При этом хотелось бы обратить Ваше внимание на следующее.
Из разъяснений фискальных органов (Письма Минфина РФ от 03.07.09 № 03-04-06-01/153, УФНС РФ по г. Москве от 01.07.10 № 20-15/3/068888, от 20.05.10 № 20-15/3/052927@) следует, что при перечислении НДФЛ головная организация должна указать в платежном поручении по каждому обособленному подразделению следующие данные:
- реквизиты управления Федерального казначейства и налоговой инспекции того региона, в котором находится и состоит на налоговом учете обособленное подразделение;
- КПП, присвоенный подразделению;
- код ОКАТО того муниципального образования, в бюджет которого перечисляется НДФЛ.
В рассматриваемом нами случае и головная организация и обособленное подразделение подведомственны одному налоговому органу, поэтому НДФЛ как по месту нахождения организации, так и по месту нахождения обособленного подразделения должен быть уплачен на один и тот же счет Федерального казначейства. Код ОКАТО также будет одинаковым в связи с тем, что Организация и обособленное подразделение находятся в одном муниципальном образовании.
Отметим, что в силу подпункта 1 пункта 3 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему РФ на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.
Следовательно, указание в платежном поручении КПП головной организации не может являться основанием для того, чтобы обязанность налогоплательщика по уплате НДФЛ, относящегося к обособленному подразделению, была признана невыполненной.
На основании изложенного, считаем, что в связи с тем, что Организация не сообщит в налоговые органы об открытии обособленного подразделения, каких-либо налоговых рисков по НДФЛ не возникнет.
Налог на прибыль.
В силу пункта 2 статьи 288 НК РФ уплата авансовых платежей, а также сумм налога на прибыль, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов РФ и бюджетов муниципальных образований, производится российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений[1].
Поскольку и Организация, и обособленное подразделение подведомственны одному налоговому органу, то уплата налога на прибыль должна быть произведена в единый бюджет на один и тот же счет федерального казначейства.
Следовательно, в связи с тем, что Организация не сообщит в налоговый орган об открытии обособленного подразделения, каких-либо налоговых рисков по налогу на прибыль, на наш взгляд, не возникнет.
Отметим, что организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны представлять декларацию по налогу на прибыль по истечении каждого отчетного и налогового периода в налоговые органы, как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого обособленного подразделения (абзац 1 пункт 1 статьи 289 НК РФ).
Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль утвержден Приказом ФНС РФ от 22.03.12 № ММВ-7-3/174@ (далее - Порядок).
Из анализа пункта 1.4 Порядка следует, что в общем случае при наличии у организации обособленного подразделения налоговая декларация представляется по месту нахождения организации, с распределением прибыли по обособленным подразделениям, а также по месту нахождения каждого из обособленных подразделений[2] с указанием расчета суммы налога, подлежащей уплате по месту нахождения обособленного подразделения.
В силу пункта 10.1 Порядка Приложение № 5 к Листу 02 декларации заполняется налогоплательщиком по организации без обособленных подразделений и по каждому обособленному подразделению, включая закрытые в текущем налоговом периоде, или группе обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ. Количество расчетов зависит от количества обособленных подразделений или групп обособленных подразделений.
Соответственно, если декларация по налогу на прибыль будет заполнена в целом по Организации без заполнения отдельных листов по обособленному подразделению, будут искажены сведения, отраженные в декларации.
Данное нарушение, на наш взгляд, может повлечь применение штрафных санкций на основании пункта 1 статьи 15.6 КоАП РФ за представление сведений в неполном объеме или в искаженном виде, влекущее наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 300 до 500 рублей.
Страховые взносы.
Отношения, связанные с исчислением и уплатой (перечислением) страховых взносов регулируются Федеральным законом «О страховых взносах в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» от 24.07.09 № 212-ФЗ (далее – Закон № 212-ФЗ).
В соответствии с пунктом 11 статьи 15 Закона № 212-ФЗ обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц (далее в настоящей статье - обособленные подразделения), исполняют обязанности организации по уплате страховых взносов (ежемесячных обязательных платежей), а также обязанности по представлению расчетов по страховым взносам по месту своего нахождения
Из анализа пункта 11 статьи 15 Закона № 212-ФЗ, по нашему мнению, следует, что при наличии обособленных подразделений головная организация сама уплачивает страховые взносы, а также подает расчеты по ним в органы ПФР и ФСС РФ по месту своего нахождения в случае, если обособленные подразделения не обладают признаками самостоятельности, т.е. они не выделены на отдельный баланс, не имеют расчетного счета или не начисляют выплаты физическим лицам.
В Письме ФСС РФ от 05.05.10 № 02-03-09/08-894п была высказана аналогичная позиция:
«Согласно п. 11 ст. 15 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ \"О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования\" обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате страховых взносов (ежемесячных обязательных платежей), а также обязанности по представлению расчетов по страховым взносам по месту своего нахождения.
Таким образом, действующим законодательством установлено одновременное наличие трех условий, которые должны быть соблюдены для регистрации в исполнительных органах Фонда в качестве страхователей юридических лиц по месту нахождения обособленных подразделений, которые будут уплачивать страховые взносы по месту их нахождения.
Юридические лица, создающие обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного счета, регистрации в качестве страхователя в исполнительном органе Фонда по месту нахождения обособленного подразделения не подлежат. При этом обязанности страхователя, в том числе по уплате страховых взносов в исполнительный орган Фонда, в полном объеме должна осуществлять головная организация по месту регистрации».
Таким образом, при наличии обособленных подразделений порядок уплаты страховых взносов и подачи расчетов по ним установлен следующий:
- уплата страховых взносов, а также представление соответствующих расчетов осуществляется по месту нахождения головной организации в случае, если в отношении обособленного подразделения не выполняется хотя бы одно их перечисленных условий: либо не выделено на отдельный баланс, либо не имеет расчетного счета, либо самостоятельно не начисляет выплаты физическим лицам;
- уплата страховых взносов, а также представление соответствующих расчетов осуществляется по месту обособленного подразделения в случае, если оно выделено на отдельный баланс, имеет расчетный счет и начисляет выплаты физическим лицам.
Поскольку само по себе наличие обособленного подразделения автоматически не свидетельствует о том, что оно выделено на отдельный баланс, имеет свой расчетный счет и начисляет выплаты физическим лицам, то в общем случае, при создании обособленного подразделения уплата страховых взносов и представление соответствующих расчетов должно осуществляться по месту нахождения головной организации.
В силу изложенного, считаем, что, если Организация не сообщит в налоговый орган об открытии обособленного подразделения, каких-либо рисков по страховым взносам не возникнет, так как в данном случае независимо от факта постановки на учет уплата страховых взносов и представление расчетов должно осуществляться по месту нахождения головной организации.
Подводя итоги изложенному, по нашему мнению, в том случае, если Организация не сообщит в налоговый орган об открытии обособленного подразделения, возможны следующие последствия:
- за непредставление сведений – штраф 200 руб. на Организацию, штраф от 300 до 500 руб. на должностное лицо;
- за нарушение порядка заполнения налоговой декларации – штраф 200 руб. на Организацию.
Каких-либо налоговых последствий у Организации в данном случае, по нашему мнению, не возникнет.
[1] исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ, в целом по налогоплательщику.
[2] При наличии нескольких обособленных подразделений в одном субъекте, организация вправе уплачивать налог и представлять отчетности по месту нахождения ответственного обособленного подразделения. Подробно вопрос о порядке представления налоговых деклараций через ответственное обособленное подразделение будет подробно рассмотрен нами позднее.
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit
Назад в раздел