О моменте ввода основных средств в эксплуатацию, приобретенного и используемого за пределами РФ

В бухгалтерском учете имущество подлежит признанию в качестве основного средства с того момента, когда оно пригодно к использованию. Следовательно, Организации следует отразить контейнеры в составе основных средств с момента их приобретения.

Таможенные платежи, уплаченные Организацией при ввозе контейнеров на территорию РФ, подлежат единовременному списанию в состав расходов по обычным видам деятельности.

В налоговом учете имущество подлежит признанию в качестве основного средства с того момента, когда оно фактически начало использоваться в целях извлечения прибыли. Соответственно, Организации следует отразить контейнеры в составе основных средств с момента начала перевозки.

Таможенные пошлины, уплаченные при ввозе уже эксплуатируемых контейнеров, подлежат единовременному признанию в целях исчисления налога на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Обоснование:

Бухгалтерский учет

Пунктом 4 ПБУ 6/01[1] установлено, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В соответствии с пунктом 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России[2]  (далее по тексту – Концепция) активами считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем.

Согласно пункту 7.2.1 Концепции будущие экономические выгоды - это потенциальная возможность активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию. Считается, что актив принесет в будущем экономические выгоды организации, когда он может быть:

а) использован обособленно или в сочетании с другим активом в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;

б) обменен на другой актив;

в) использован для погашения обязательства;

г) распределен между собственниками организации.

В силу пункта 8.3 Концепции актив признается в бухгалтерском балансе, когда вероятно получение организацией экономических выгод в будущем от этого актива и стоимость его может быть измерена с достаточной степенью надежности.

Следовательно, в бухгалтерском учете актив отражается при единовременном выполнении следующих условий:

- у организации есть контроль над активом;

- актив в будущем должен принести экономическую выгоду;

- стоимость актива может быть определена.

По нашему мнению, с момента перехода к Организации права собственности на контейнеры, приобретенные на территории Китая, они будут удовлетворять понятию «актива» для целей бухгалтерского учета в силу следующего:

- наличие права собственности на контейнеры дает возможность Организации их контролировать, т.е. у Организации возникает контроль над активом;

- контейнеры могут приносить Организации экономические выгоды в будущем;

- стоимость контейнеров может быть надежно определена на основании договоров купли-продажи.

Соответственно, если на момент приобретения контейнеров будут выполняться условия для их квалификации в качестве основных средств:

- организация планирует длительное использование контейнеров;

- не планируется их перепродажа;

- планируется использование активов для оказания услуг;

- контейнеры способны приносить экономическую выгоду

такие контейнеры будут признаваться объектами основных средств с момента их приобретения.

На основании пункта 7 ПБУ 6/01 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

В силу пункта 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются, в том числе, таможенные пошлины и таможенные сборы.

Из пункта 14 ПБУ 6/01 следует, что стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных настоящим и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

В рассматриваемом нами случае стоимость основных средств будет определяться на момент приобретения контейнеров, т.е. до момента их ввоза на территорию РФ. Следовательно, таможенные платежи не будут учитываться при формировании первоначальной стоимости контейнеров.

Последующее изменение первоначальной стоимости основных средств возможно в случае их достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки.

Соответственно, таможенные платежи, уплаченные Организацией при ввозе контейнеров на территорию РФ, не подлежат включению в их первоначальную стоимость, поскольку стоимость основных средств уже будет сформирована, а сами основные средства уже будут использоваться до ввоза контейнеров на территорию РФ.

В бухгалтерском учете затраты организаций либо включаются в стоимость активов в соответствии с нормативными актами по бухгалтерскому учету, либо учитываются в составе расходов.

Поскольку в стоимость основного средства таможенные платежи не включаются, следовательно, они подлежат списанию в качестве текущих расходов.

Пунктом 2 ПБУ 10/99[3] предусмотрено, что расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Согласно пункту 4 ПБУ 10/99 расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

- расходы по обычным видам деятельности;

- прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (пункт 5 ПБУ 10/99).

На основании пункта 16 ПБУ  расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

На основании изложенного, считаем, что таможенные платежи, уплаченные Организацией при ввозе контейнеров на территорию РФ, подлежат единовременному списанию в состав расходов по обычным видам деятельности.

Налоговый учет

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой) и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

В силу пункта 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

К моменту начала использования контейнеров на территории Китая Организации будут принадлежать контейнеры на праве собственности.

Таким образом, в случае если срок полезного использования контейнеров превышает 12 месяцев, а первоначальная стоимость более 100 тыс. руб., такие контейнеры будут признаваться основными средства для целей исчисления налога на прибыль с момента начала их использования, т.е. с момента начала перевозки.

На основании абзаца 2 пункта 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Согласно разъяснениям фискальных органов таможенные платежи, уплачиваемые при ввозе имущества, которое подлежит признанию в составе основных средств, учитываются при формировании первоначальной стоимости - Письмо ФНС РФ от 22.04.14 № ГД-4-3/7660@.

В рассматриваемом нами случае, поскольку первоначальная стоимость основных средств уже сформирована, а сами основные средства уже будут использоваться до момента ввоза контейнеров на территорию РФ, таможенные платежи не будут учитываться в их первоначальной стоимости.

В силу пункта 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

При ввозе основного средства на территорию РФ и уплате таможенных платежей стоимость основного средства не будет подлежать изменению, а таможенные платежи не будут учитываться в первоначальной стоимости такого основного средства.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы таможенных пошлин и сборов, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.

В Письме ФНС РФ от 22.04.14 № ГД-4-3/7660@ были даны разъяснения, согласно которым подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ предусмотрена возможность единовременного учета таможенных пошлин и сборов в составе прочих расходов в тех случаях, когда указанные пошлины и сборы не подлежат включению в первоначальную стоимость основного средства.

На основании изложенного считаем, что в рассматриваемом нами случае таможенные пошлины, уплаченные при ввозе уже эксплуатируемых контейнеров, подлежат единовременному признанию в целях исчисления налога на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Коллегия Налоговых Консультантов, 21 октября 2021 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit