Департамент банковского аудита о правомерности использования в целях обложения НДФЛ данных о минимальной и максимальной цене, установленной по сделкам, совершенным в режиме переговорных сделок
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
Банк-профессиональный участник рынка ценных бумаг, в рамках заключенного с физическим лицом договора на брокерское обслуживание приобрел для своего клиента ценную бумагу, обращающуюся на организованном рынке. Сделка на покупку была заключена в режиме переговорных сделок (далее по тексту – РПС) и зарегистрирована организатором торговли как единственная в секции в этот день. На дату заключения Банком сделки организатором торговли по бумаге, приобретенной Банком, были установлены минимальная и максимальная цена как в режиме основных торгов, так и в РПС. При этом цена, установленная в РПС значительно ниже цены в режиме основных торгов. Кроме того, в дату заключения описываемой сделки количество сделок с этой ценной бумагой в режиме основных торгов было менее 10 (одно из условий расчета рыночной цены п. 2.1 Приказа ФСФР России от 09.11.2010г. № 10-65/пз-н).
В соответствии со ст. 212 НК РФ одним из видов доходов физического лица является материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг. Налоговая база при этом определяется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение. Рыночная стоимость ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, определяется исходя из их рыночной цены с учетом предельной границы ее колебаний.
Порядок определения рыночной цены ценных бумаг, а также порядок определения предельной границы колебаний рыночной цены в целях главы 23 НК РФ установлен Приказом ФСФР России от 09.11.2010г. № 10-65/пз-н (далее по тексту – Приказ).
Имеет ли право Банк (на основании п. 3 и п. 6 Приказа) в целях определения налоговой базы по материальной выгоде, полученной от приобретения ценных бумаг, применить данные о минимальной и максимальной цене, установленной по сделкам, совершенным в РПС. Или Банк должен руководствоваться п. 2.1 Приказа и определить рыночную цену бумаги в соответствии с критериями, установленными данным пунктом (количество сделок, их стоимостной объем).
Мнение консультантов.
Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 226.1 НК РФ налоговым агентом при осуществлении операций с ценными бумагами и операций с финансовыми инструментами срочных сделок при осуществлении выплат по ценным бумагам в целях настоящей статьи, а также статей 214.1, 214.3 и 214.4 НК РФ признаются доверительный управляющий или брокер, осуществляющие в интересах налогоплательщика операции с ценными бумагами и (или) операции с финансовыми инструментами срочных сделок на основании договора доверительного управления, договора на брокерское обслуживание, договора поручения, договора комиссии или агентского договора с налогоплательщиком. При этом каждый налоговый агент определяет налоговую базу налогоплательщика по всем видам доходов от операций, осуществленных налоговым агентом в интересах этого налогоплательщика в соответствии с указанными договорами, за вычетом соответствующих расходов.
Как справедливо указано в тексте вопроса, подпунктом 3 пункта 1 статьи 212 НК РФ установлено, что доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является, в числе прочих, материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг, финансовых инструментов срочных сделок.
В соответствии с пунктом 4 статьи 212 НК РФ при получении налогоплательщиком такого дохода налоговая база по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту – НДФЛ) определяется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг, финансовых инструментов срочных сделок над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение. Порядок определения рыночной цены ценных бумаг, расчетной цены ценных бумаг, а также порядок определения предельной границы колебаний рыночной цены устанавливаются в целях Главы 23 НК РФ Банком России по согласованию с Минфином РФ с учетом положений настоящего пункта.
В настоящее время для целей определения рыночной цены ценных бумаг, расчетной цены ценных бумаг и предельной границы колебаний рыночной цены применяются положения, установленные Порядком № 10-65/пз-н.
Пунктом 2.1 Порядка № 10-65/пз-н установлено, что в случаях, когда порядок определения рыночной цены ценной бумаги, обращающейся на организованном рынке ценных бумаг, не предусмотрен статьями 212 и 214.1 НК РФ, такая рыночная цена определяется как средневзвешенная цена, рассчитываемая российским организатором торговли на рынке ценных бумаг (фондовой биржей) по итогам каждого торгового дня:
1) по сделкам, совершенным на торгах этого организатора торговли на рынке ценных бумаг (этой фондовой биржи) с ценными бумагами того же выпуска в течение торгового дня, если число указанных сделок составляет не менее десяти и их объем составляет не менее 500 тыс. рублей;
2) по последним десяти сделкам, совершенным на торгах этого организатора торговли на рынке ценных бумаг (фондовой биржи) с ценными бумагами того же выпуска в течение последних 90 торговых дней, если в течение торгового дня, по итогам которого рассчитывается рыночная цена, совершено менее десяти сделок с ценными бумагами того же выпуска, и объем последних десяти сделок составляет не менее 500 тыс. рублей;
3) по последним сделкам, совершенным на торгах этого организатора торговли на рынке ценных бумаг (фондовой биржи) с ценными бумагами того же выпуска в течение последних 90 торговых дней, объем которых при совершении последней сделки составил 500 тыс. рублей или более, если объем сделок в течение торгового дня, по итогам которого рассчитывается рыночная цена, либо объем последних 10 сделок, совершенных в течение последних 90 торговых дней, но более чем за один торговый день, составил менее 500 тыс. рублей.
Из текста вопроса следует, что организатором торговли по бумаге, приобретенной Банком, на дату заключения Банком сделки были установлены минимальная и максимальная цена и в режиме основных торгов, и в режиме переговорных сделок.
В дополнение к алгоритму расчета рыночной цены ценной бумаги, установленному пунктом 2 Порядка № 10-65/пз-н, нормы, указанные в пунктах 3 и 6 Порядка № 10-65/пз-н, допускают возможность расчета организатором торговли на рынке ценных бумаг (фондовой биржей) рыночной цены ценной бумаги, в том числе по сделкам с ценной бумагой, совершенным в отдельных режимах торгов (секциях) такого организатора торговли (фондовой биржи) и, соответственно, определения предельной границы колебаний рыночной цены ценной бумаги по сделкам, совершенным в отдельном режиме торгов (секции).
При этом ни нормами Главы 23 НК РФ, ни положениями Порядка № 10-65/пз-н не устанавливается, в каких именно случаях применяются данные, рассчитанные на основании пункта 3 Порядка № 10-65/пз-н.
Поскольку согласно пункту 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов), считаем, что Банк вправе в рассматриваемой ситуации применить рыночную цену, рассчитанную на основании сделок, совершенных в режиме переговорных сделок.
По информации, доступной консультантам, вопрос о применении при определении налоговой базы по материальной выгоде, полученной от приобретения ценных бумаг, данных о минимальной и максимальной цене, установленной по сделкам, совершенным в основном режиме или режиме переговорных сделок уполномоченными государственными органами не разъяснялся. Арбитражная практика по этому вопросу также отсутствует.
Однако и Минфином РФ и арбитражными судами достаточно подробно исследовался вопрос о законности применения таких данных при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Исходя из условной тождественности подхода к расчету налоговой базы по операциям с ценными бумагами в отношении НДФЛ и налога на прибыль, мы предполагаем, что подход к квалификации вопроса в отношении НДФЛ со стороны органов исполнительной и судебной власти будет аналогичным.
Специалистами Минфина РФ по указанному вопросу неоднократно высказывалась позиция о невозможности применения данных об установленной организатором торгов по сделкам минимальной и максимальной цене, сформированных при осуществлении торгов в режиме переговорных сделок, при одновременном наличии данных, сформированных при осуществлении торгов в основном режиме.
Так, в Письме от 06.11.2012г. № 03-03-06/2/117 Минфин РФ четко обозначает свою позицию:
«В случае наличия информации от организатора торговли о совершенных в течение трех месяцев с одной и той же ценной бумагой как сделок, заключенных в основном режиме торгов, так и сделок, совершенных в режиме переговоров, для целей налогообложения прибыли организаций следует использовать информацию об интервале цен по сделкам, заключенным в основном режиме. Информация об интервале цен по сделкам, заключенным в основном режиме торгов, является в данном случае приоритетной».
Такая точка зрения поддерживается и другими ненормативными актами финансового ведомства, например Письмом 18.10.2010г. № 03-03-06/2/180.
С другой стороны, всей имеющейся по этому вопросу арбитражной практикой подтверждается необоснованность подобных выводов. Напротив, судами удостоверяется возможность использования налогоплательщиками при определении минимальной цены ценной бумаги не только результатов торгов в основном режиме, но и в режиме переговорных сделок.
Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 26.05.2011г. № КА-А40/3274-11 по делу № А40-92212/10-13-411 судом указано: «Довод инспекции о том, что если была совершена одна сделка по продаже ценных бумаг в режиме переговорных сделок и цена ценной бумаги (акции) ниже минимальной цены по операциям проходящем в режиме основных торгов, то налогоплательщик не должен учитывать цену ценной бумаги, реализованной в режиме переговорных сделок, а обязан учитывать минимальную цену ценной бумаги (акции), реализованную в режиме основных торгов, был отклонен судами, поскольку из буквального толкования положений статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации не следует, что для целей налогообложения принимаются только результаты торгов в основном режиме и определять рыночную цену реализации ценных бумаг возможно только по результатам основных торгов».
Аналогичные выводы содержат также и другие судебные акты: Постановления ФАС Северо-Западного округа от 21.12.2010г. по делу № А56-74477/2009, от 01.12.2010г. по делу № А56-95584/2009, от 19.11.2010г. по делу № А56-9475/2010, от 02.11.2010г. по делу № А56-6808/2010 (Определением ВАС РФ от 03.02.2011г. № ВАС-390/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), Московского округа от 12.11.2008г. № КА-А40/10380-08 по делу № А40-7049/08-143-32 (Определением ВАС РФ от 12.03.2009г. № 2410/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ),.
Таким образом, в случае применения Банком при определении налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от приобретения ценных бумаг, данных о минимальной и максимальной цене, установленной по сделкам, совершенным в режиме переговорных сделок свою позицию с большой долей вероятности, придется доказывать в суде.
Документы и литература.
1. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;
2. Порядок № 10-65/пз-н – Порядок определения рыночной цены ценных бумаг, расчетной цены ценных бумаг, а также предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг в целях 23 главы Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденный Приказом ФСФР России от 09.11.2010г. № 10-65/пз-н.
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
Назад в раздел