Об отсутствии у кредитора обязанностей налогового агента по НДФЛ при прощении долга индивидуальному предпринимателю

Мнение консультантов.

Банк не признается налоговым агентом по налогу на доходы физических лиц и, как следствие, не обязан по предоставлять сведения о невозможности удержания налога в отношении возникшего в связи с предпринимательской деятельностью дохода физического лица в виде прощенного долга (его части).

Обоснование мнения консультантов.

На основании пункта 2 статьи 11 НК РФ для целей налогообложения индивидуальные предприниматели - физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств. Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них настоящим Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

В силу пункта 1 статьи 19 НК РФ физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы, признаются налогоплательщиками и плательщиками сборов.

Уплата физическим лицом, имеющим статус индивидуального предпринимателя, налогов зависит от режима налогообложения, используемого при осуществлении предпринимательской деятельности. В настоящее время НК РФ установлены общий и специальные режимы налогообложения. Применяя общий режим налогообложения, индивидуальный предприниматель является плательщиком налога на доходы физических лиц (далее по тексту – НДФЛ, налог) в соответствии с нормами главы 23 НК РФ.

Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных статьями 13 - 15 НК РФ (пункт 1 статьи 18 НК РФ). В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 18 НК РФ к специальным налоговым режимам относится, в частности, упрощенная система налогообложения. Порядок применения индивидуальным предпринимателем упрощенной системы налогообложения регламентирован правилами главы 26.2 НК РФ. Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса) (пункт 3 статьи 346.11 НК РФ).

Далее нами будет рассматриваться ситуация, в которой индивидуальным предпринимателем применяется общий режим налогообложения.

На основании пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23, 25 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 41 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 407 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично по основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом, другими законами, иными правовыми актами или договором. К основаниям прекращения долга должника относится, в том числе, прощение долга, предусмотренное статьей 415 ГК РФ.

Согласно статье 415 ГК РФ:

- обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора (пункт 1);

- обязательство считается прекращенным с момента получения должником уведомления кредитора о прощении долга, если должник в разумный срок не направит кредитору возражений против прощения долга (пункт 2).

В случае прекращения обязательства физического лица - должника перед кредитором по образовавшейся задолженности (без его исполнения) с должника снимается обязанность по возврату суммы долга, а кредитор не имеет право требовать возврата долга и осуществлять мероприятия по взысканию такой задолженности. В этой связи в общем случае в момент прекращения обязательства налогоплательщика перед кредитором у такого налогоплательщика возникает экономическая выгода в виде экономии на расходах по погашению долга и, соответственно, доход, подлежащий обложению НДФЛ в установленном порядке (Письма Минфина РФ от 10.01.2018г. № 03-04-05/310, от 17.07.2017г. № 03-04-06/45347, от 17.10.2016г. № 03-04-07/60359; Письмо ФНС России от 17.08.2022г. № СД-4-3/10775@).

Одновременно статья 217 НК РФ содержит перечень доходов, не подлежащих налогообложению.

Российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 225 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей (пункт 1 статьи 226 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, с зачетом ранее удержанных сумм налога (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со статьей 214.7 настоящего Кодекса), а в случаях и порядке, предусмотренных статьей 227.1 настоящего Кодекса, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком. Особенности исчисления и (или) уплаты налога по отдельным видам доходов устанавливаются статьями 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 214.7, 226.1, 226.2, 227 и 228 настоящего Кодекса.

Пунктом 4 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных настоящим пунктом. При выплате налогоплательщику дохода в натуральной форме или получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды удержание исчисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых доходов, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику в денежной форме. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплачиваемого дохода в денежной форме.

При невозможности в течение налогового периода удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в срок не позднее 25 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога (пункт 5 статьи 226 НК РФ).

В свою очередь, в силу подпункта 1 пункта 1, пункта 2 статьи 227 НК РФ  физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (индивидуальные предприниматели) производят исчисление и уплату налога самостоятельно, исходя из сумм доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

На основании изложенного приходим к выводу, что в отношении дохода  физического лица – индивидуального предпринимателя в виде суммы связанного с предпринимательской деятельностью прощенного долга (его части) обязанность налогового агента у Банка не возникает, и, как следствие, отсутствует предусмотренная пунктом 5 статьи 226 НК РФ обязанность  по предоставлению сведений о невозможности удержания налога.

Вывод об отсутствии у банка обязанностей налогового агента в изложенной ситуации содержится в Письме Минфина РФ от 05.08.2020г.  № 03-04-06/68522:

«…физическое лицо, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, при получении доходов от осуществления предпринимательской деятельности самостоятельно исчисляет и уплачивает налог на доходы физических лиц.

Если физическое лицо при заключении с банком договора на оказание услуг указывает, что оно действует в качестве индивидуального предпринимателя, то в отношении доходов, полученных индивидуальным предпринимателем от осуществления такой деятельности, обязанностей налогового агента у банка не возникает».

Документы и литература

1.             ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ,  (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2.             НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki