Бухгалтерский и налоговый учет финансовой помощи

Ответ

Телеграм-канал https://t.me/knk_audit Бухучет, налоги, нововведения, прослеживаемость, иностранные компании, сложные случаи

Порядок бухгалтерского и налогового учета у лиц передающих и получающих финансовую помощь будет выглядеть следующим образом:

Обоснование:

С точки зрения норм гражданского законодательства порядок оказания финансовой помощи участником в адрес общества прямо не урегулирован.

На практике принято, что участник может принять решение об оказании финансовой помощи обществу. Более того, в своем решении она может определить цели, на которые эта помощь направляется.

При этом, учитывая безвозмездный характер финансовой помощи, в целях бухгалтерского и налогового учета такая помощь между коммерческими организациями рассматривается в качестве дарения независимо от целей, на которые она направлена.

Далее рассмотрим порядок бухгалтерского и налогового учета финансовой помощи у организации - участника, оказывающей помощь, с долей владения 51% и менее 25%, а также у организации, принимающей помощь.

Учет у участника с долей владения 51% или менее 25%

Бухгалтерский учет

В соответствии с пунктом 2 ПБУ 10/99[1] расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Пунктом 3 ПБУ 10/99 установлено, что не признается расходами организации выбытие активов:

- в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);

- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);

- по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;

- в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

- в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

- в погашение кредита, займа, полученных организацией.

Таким образом, выплаты, связанные с оказанием финансовой помощи на безвозмездной основе независимо от целей, на которые они направлены, удовлетворяют понятию расхода, установленному ПБУ 10/99.

В силу пункта 4 ПБУ 10/99 расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

- расходы по обычным видам деятельности;

- прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (пункт 5 ПБУ 10/99).

Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами (пункт 4 ПБУ 10/99).

Поскольку оказание финансовой помощи не является основным видом деятельности участника, то сумму финансовой помощи следует отражать в бухгалтерском учете в составе прочих расходов.

Следовательно, операция по выплате финансовой помощи подлежит отражению следующим образом:

Дт 91 Кт 76 – принято решение о выплате финансовой помощи;

Дт 76 Кт 51 – перечислены денежные средства.

В отношении возможности отражения операции по выплате финансовой помощи за счет чистой прибыли отметим следующее.

В соответствии с Планом счетов и инструкцией по его применению[2] счет 84 «Нераспределенная прибыль (убыток)» предназначен для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или убытка организации.

Сумма чистой прибыли отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки». Сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки».

Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счетов 75 «Расчеты с учредителями» и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Аналогичная запись делается при выплате промежуточных доходов.

Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается по кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетами: 80 «Уставный капитал» - при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации; 82 «Резервный капитал» - при направлении на погашение убытка средств резервного капитала; 75 «Расчеты с учредителями» - при погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов его участников и др.

Аналитический учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. При этом в аналитическом учете средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению (созданию) нового имущества и еще не использованные, могут разделяться.

Из приведенных норм следует, что в аналитическом учете по счету 84 «Нераспределенная прибыль (убыток)» должен быть обеспечен учет по направлениям использования средств.

При этом прямая норма, позволяющая учитывать текущие расходы непосредственно на счете 84 «Нераспределенная прибыль (убыток)» минуя счета учета затрат 90, 91, 99, отсутствует.

Более того, в инструкции к счету 84, приведенной выше, прямо указано, что на счет 84 относится финансовый результат периода (прибыль или убыток) в корреспонденции со счетом 99.

Таким образом, поскольку выплата финансовой помощи, независимо от целей на которые она направлена, соответствуют понятию расхода, определенного нормами ПБУ 10/99, а также учитывая, что Инструкцией по применению Плана счетов прямо не предусмотрена возможность учета текущих затрат напрямую на счете 84 «Нераспределенная прибыль (убыток)», а установлена лишь возможность осуществления аналитического учета направления использования средств, считаем, что сумма выплачиваемой финансовой помощи подлежит отражению в учете материнской компании на счете 91 «Прочие расходы».

Данный вывод следует из многочисленных писем Минфина РФ.

Так в отношении порядка отражения в бухгалтерском учете принятого общим собранием участников решения о направлении нераспределенной прибыли на инновации и модернизацию производства Минфин РФ в Информации № ПЗ-8/2011 указал следующее:

«16. В случае если организация направляет средства нераспределенной прибыли на инновации и модернизацию производства, информация об использовании таких средств может формироваться в аналитическом учете к счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

17. Исходя из Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, в целях раскрытия в бухгалтерской отчетности информации об инновациях и модернизации производства организация может ввести в свой рабочий план счетов бухгалтерского учета дополнительные субсчета, предназначенные для обобщения информации по направлениям использования средств. При этом средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения соответствующих мероприятий, связанных с инновациями и модернизацией производства, и еще не использованные, могут разделяться.

18. Установленные положениями по бухгалтерскому учету правила признания затрат, в том числе понесенных в связи с инновациями и модернизацией производства, применяются в общем порядке вне зависимости от решений собственников организации о выделении определенных средств на эти цели».

Таким образом, по мнению Минфина РФ, вне зависимости от принятия собственниками организации решения о направлении расходования средств, соответствующие расходы должны признаваться в общеустановленном порядке.

В Приложении к Письму Минфина РФ от 06.02.2015 № 07-04-06/5027 «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организации за 2014» указано:

«Признание расходов, для финансирования которых созданы фонды (резервы)

В соответствии с ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Расходы признаются в том отчетном периоде, когда они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной жизни). ПБУ 10/99 не ставит признание расходов в зависимость от наличия (отсутствия) источника их финансового обеспечения (фондов развития производства, фондов потребления и иных аналогичных фондов) и периода (времени) их формирования».

Коллегия Налоговых Консультантов, номер ОДИН в реестре аудиторов ОЗО, оказывает  весь комплекс аудиторских, консультационных и юридических услуг +7915-329-02-05

В Письме Минфина РФ от 19.06.2008 № 07-05-06/138 отмечено следующее:

«...обращаем внимание, что в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н, операции по увеличению или уменьшению нераспределенной прибыли отражаются в бухгалтерском учете на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Указанной Инструкцией не предусмотрено отражение расходов организации на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

В Письме Минфина РФ от 08.12.2004 № 03-03-06/1/62865 указано:

«Что касается фондов в составе капитала, то в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, аналитический учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. При этом в аналитическом учете средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению (созданию) нового имущества и еще не использованные, могут разделяться.

Исходя из Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, расходы признаются в бухгалтерском учете независимо от ранее созданных под такие расходы фондов».

Аналогичный вывод был сделан в письмах Минфина РФ от 19.06.2008 № 07-05-06/138, от 19.12.2008 № 07-05-06/260, от 12.01.2006 № 07-06-06/2, от 19.12.2006 № 07-05-06/302.

Таким образом, учитывая вышеизложенное, по мнению Минфина РФ, направление использования средств нераспределенной прибыли отражается только в аналитическом учете на счете 84 «Нераспределенная прибыль (убыток)». При этом расходы, осуществленные за счет созданного источника финансирования, признаются в общеустановленном порядке в соответствии с ПБУ 10/99.

На основании изложенного считаем, что финансовая помощь, выплачиваемая участником, отражается в корреспонденции со счетом 91 «Прочие расходы» независимо от того, что по решению участника на оказание финансовой помощи была распределена часть нераспределенной прибыли.

Приведенный порядок бухгалтерского учета не зависит целей, на которое направлено финансирование, а также от размера доли, которой владеет участник, и будет справедлив как для случая, когда доля участия составляет 51%, так и для случая, когда доля участия составляет менее 25%.

Налоговый учет

В соответствии с пунктом 16 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Таким образом, при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе расходов не учитываются денежные средства, переданные участником обществу на безвозмездной основе.

Приведенный порядок налогового учета не зависит целей, на которое направлено финансирование, а также от размера доли, которой владеет участник, и будет справедлив как для случая, когда доля участия составляет 51%, так и для случая, когда доля участия составляет менее 25%.

Учет у принимающей стороны в случае, если доля владения у участника составляет 51% или менее 25%

Бухгалтерский учет

Порядок отражения в бухгалтерском учете финансовой помощи от участника прямо не регламентирован, в связи с чем, в данном случае применимы общие положения бухгалтерского законодательства.

Согласно пункту 2 ПБУ 9/99[3]  доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Поскольку в рассматриваемом нами случае финансовая помощь не является вкладом участника, считаем, что она удовлетворяет понятию дохода для целей бухгалтерского учета.

Пунктом 7 ПБУ 9/99 предусмотрено, что прочими доходами являются, в частности, активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения.

Считаем, финансовая помощь подлежит отражению в бухгалтерском учете в составе прочих доходов.

В бухгалтерском учете участника данная операция будет подлежать отражению следующим образом:

Дт 76 Кт 91 – принято решение о выплате финансовой помощи;

Дт 51 Кт 76 – получена финансовая помощь.

Приведенный порядок бухгалтерского учета не зависит от целей, на которые направлено финансирование, а также от размера доли, которой владеет участник, и будет справедлив как для случая, когда доля участия составляет 51%, так и для случая, когда доля участия составляет менее 25%.

Налоговый учет

На основании пункта 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.

Подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, полученных российской организацией безвозмездно от организации, если передающая имущество, имущественные права организация прямо и (или) косвенно участвует в уставном (складочном) капитале (фонде) получающей имущество, имущественные права организации и доля такого участия, определенная в соответствии с положениями статьи 105.2 НК РФ, составляет не менее 50 процентов.

При этом полученное имущество, имущественные права не признаются доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня их получения указанные имущество, имущественные права (за исключением денежных средств) не передаются третьим лицам.

Из приведенных норм следует, что в общем случае сумма денежных средств, полученная на безмездной основе, признается для целей исчисления налога на прибыль внереализационным доходом.

Однако денежные средств, полученные от участника, доля участия которого в уставном капитале составляет не менее 50%, не подлежит признанию в составе доходов в целях исчисления налога на прибыль.

Применительно к рассматриваемому нами случаю финансовая помощь, полученная от участника с долей владения 51%, не будет признаваться доходом независимо от целей, на которые она предоставлена.

Финансовая помощь, полученная от участника с долей владения менее 25%, подлежит включению в состав внереализационных доходов, облагаемых налогом на прибыль.

Обращаем Ваше внимание на то, что участники также вправе вносить вклады в имущество, которые не изменяют размеров уставного капитала и размеров долей участника, но рассматриваются с точки зрения отражения в БУ и НУ как отдельный вид операции.

На основании пункта 1 статьи 27 Закона № 14-ФЗ участники общества обязаны, если это предусмотрено уставом общества, по решению общего собрания участников общества вносить вклады в имущество общества. Такая обязанность участников общества может быть предусмотрена уставом общества при учреждении общества или путем внесения в устав общества изменений по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно.

Решение общего собрания участников общества о внесении вкладов в имущество общества может быть принято большинством не менее двух третей голосов от общего числа голосов участников общества, если необходимость большего числа голосов для принятия такого решения не предусмотрена уставом общества.

Вклады в имущество общества вносятся всеми участниками общества пропорционально их долям в уставном капитале общества, если иной порядок определения размеров вкладов в имущество общества не предусмотрен уставом общества (пункт 2 статьи 27 Закона № 14-ФЗ).

Вклады в имущество общества вносятся деньгами, если иное не предусмотрено уставом общества или решением общего собрания участников общества (пункт 3 статьи 27 Закона № 14-ФЗ).

Вклады в имущество общества не изменяют размеры и номинальную стоимость долей участников общества в уставном капитале общества (пункт 4 статьи 27 Закона № 14-ФЗ).

Таким образом, участники ООО обязаны вносить вклады в имущество Общества, если такая обязанность предусмотрена Уставом. Вклады вносятся всеми участниками пропорционально их долям, если иное не предусмотрено уставом общества.

Решение о внесении вкладом в имущество должно быть принято общим собранием участников большинством не менее двух третей голосов.

Учет у участника с долей владения 51% или менее 25%

 

Бухгалтерский учет

Порядок отражения операции, связанной с внесением дополнительного вклада в ООО, не влекущего изменение размеров и номинальной стоимости долей, прямо бухгалтерским законодательством не регламентирован.

По нашему мнению, в этом случае применяются общие нормы бухгалтерского учета, концепция которых построена на том, что затраты подлежат включению либо в стоимость активов в соответствии с нормативными актами по бухгалтерскому учету, либо единовременно учитываются в составе расходов.

Согласно пункту 2 ПБУ 19/02[4] для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий:

- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

- переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).

Пунктом 3 ПБУ 19/01 установлено, что к финансовым вложениям организации относятся: государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя); вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ); предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр.

Таким образом, финансовым вложением для целей бухгалтерского учета признается актив, который должен единовременно удовлетворять следующим условиям:

- у Организации имеются надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование права на актив или на получение другого актива, вытекающего из этого права;

- к Организации переходят финансовые риски, связанные с приобретением актива;

- актив способен в будущем приносить экономические выгоды для Организации.

Понятие актива действующим бухгалтерским законодательством не определено.

В силу пункта 4.4 Концептуальных основ финансовой отчетности, принятых Советом по МСФО в 2016 году, элементами, непосредственно связанными с оценкой финансового положения, являются активы, обязательства и собственный капитал. Они определяются следующим образом:

(a) Актив является ресурсом, контролируемым организацией в результате прошлых событий, от которого ожидается поступление будущих экономических выгод в организацию.

Таким образом, характеристиками актива являются:

- контроль организации над ресурсом;

- возможность поступления от ресурса будущих экономических выгод.

В случае, когда организация – участник ООО осуществляет денежный вклад в имущество ООО, который не изменяет размер и номинальную стоимость ее доли в качестве участника, у него отсутствует какой-либо контроль над дополнительным вкладом, возможность распоряжения им, возможность передачи, отчуждения в отрыве от доли, которой участник владеет.

На основании изложенного, считаем, что у участника не возникает актива в связи с внесением дополнительного вклада в имущество ООО, который мог бы отражаться на балансе в качестве самостоятельного финансового вложения, в виду отсутствия контроля над соответствующим ресурсом.

Кроме того, не выполняется один из критериев для признания актива в качестве финансового вложения:

- документы, свидетельствующие о внесении дополнительного вклада в имущество ООО (Устав, решение участников о внесении дополнительных вкладов), не подтверждают наличие каких-либо прав у Организации на владение дополнительным активом.

Как было отмечено нами ранее, в силу пункта 2 ПБУ 10/99, расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Пунктом 3 ПБУ 10/99 установлено, что не признается расходами организации выбытие активов:

- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи).

Вклад в имущество ООО не является вкладом в Уставный капитал, следовательно, исключение, предусмотренное пунктом 3 ПБУ 10/99, не применяется.

С учетом изложенного, считаем, что вклады в имущество ООО, не изменяющие размеров уставного капитала, признаются прочим расходом в учете организации – участника ООО.

Аналогичная точка зрения изложена в Письме Минфина РФ «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2007 год» от 29.01.2008 № 07-05-06/18:

«Исходя из Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 г. N 94н, в бухгалтерском учете общества с ограниченной ответственностью вклад участника в его имущество в соответствии с действующим законодательством отражается этим обществом по дебету счетов учета имущества в корреспонденции с кредитом счета учета добавочного капитала.

В бухгалтерском учете участника общества с ограниченной ответственностью при отражении его вклада в имущество общества следует руководствоваться ПБУ 10/99».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел