Департамент общего аудита по вопросам, связанным с расчетами наличными денежными средствами

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Закона № 54-ФЗ[1] контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр (далее – ККТ), применяется на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Согласно пункту 2 статьи 2 Закона № 54-ФЗ организации и индивидуальные предприниматели в соответствии с порядком, определяемым Правительством Российской Федерации, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности.

Пунктом 2.1 статьи 2 Закона № 54-ФЗ предусмотрено, что организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, при осуществлении видов предпринимательской деятельности, установленных пунктом 2 статьи 346.26 НК РФ, и не подпадающие под действие пунктов 2 и 3 настоящей статьи, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники при условии выдачи по требованию покупателя (клиента) документа (товарного чека, квитанции или другого документа, подтверждающего прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу). Указанный документ выдается в момент оплаты товара (работы, услуги) и должен содержать следующие сведения:

наименование документа;

порядковый номер документа, дату его выдачи;

наименование для организации (фамилия, имя, отчество - для индивидуального предпринимателя);

идентификационный номер налогоплательщика, присвоенный организации (индивидуальному предпринимателю), выдавшей (выдавшему) документ;

наименование и количество оплачиваемых приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг);

сумму оплаты, осуществляемой наличными денежными средствами и (или) с использованием платежной карты, в рублях;

должность, фамилию и инициалы лица, выдавшего документ, и его личную подпись.

В соответствии с пунктом 3 статьи 2 Закона № 54-ФЗ организации и индивидуальные предприниматели в силу специфики своей деятельности либо особенностей своего местонахождения могут производить наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники при осуществлении следующих видов деятельности:

продажи газет и журналов, а также сопутствующих товаров в газетно-журнальных киосках при условии, если доля продажи газет и журналов в их товарообороте составляет не менее 50 процентов и ассортимент сопутствующих товаров утвержден органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации. Учет торговой выручки от продажи газет и журналов и от продажи сопутствующих товаров ведется раздельно;

продажи ценных бумаг;

продажи лотерейных билетов;

продажи проездных билетов и талонов для проезда в городском общественном транспорте;

обеспечения питанием обучающихся и работников образовательных организаций, реализующих основные общеобразовательные программы, во время учебных занятий;

торговли на рынках, ярмарках, в выставочных комплексах, а также на других территориях, отведенных для осуществления торговли, за исключением находящихся в этих местах торговли магазинов, павильонов, киосков, палаток, автолавок, автомагазинов, автофургонов, помещений контейнерного типа и других аналогично обустроенных и обеспечивающих показ и сохранность товара торговых мест (помещений и автотранспортных средств, в том числе прицепов и полуприцепов), открытых прилавков внутри крытых рыночных помещений при торговле непродовольственными товарами;

разносной мелкорозничной торговли продовольственными и непродовольственными товарами (за исключением технически сложных товаров и продовольственных товаров, требующих определенных условий хранения и продажи) с ручных тележек, корзин, лотков (в том числе защищенных от атмосферных осадков каркасами, обтянутыми полиэтиленовой пленкой, парусиной, брезентом);

продажи в пассажирских вагонах поездов чайной продукции в ассортименте, утвержденном федеральным органом исполнительной власти в области железнодорожного транспорта;

торговли в киосках мороженым и безалкогольными напитками в розлив;

торговли из цистерн пивом, квасом, молоком, растительным маслом, живой рыбой, керосином, вразвал овощами и бахчевыми культурами;

приема от населения стеклопосуды и утильсырья, за исключением металлолома;

реализации предметов религиозного культа и религиозной литературы, оказания услуг по проведению религиозных обрядов и церемоний в культовых зданиях и сооружениях и на относящихся к ним территориях, в иных местах, предоставленных религиозным организациям для этих целей, в учреждениях и на предприятиях религиозных организаций, зарегистрированных в порядке, установленном законодательством Российской Федерации;

продажи по номинальной стоимости государственных знаков почтовой оплаты (почтовых марок и иных знаков, наносимых на почтовые отправления), подтверждающих оплату услуг почтовой связи.

Организации и индивидуальные предприниматели, находящиеся в отдаленных или труднодоступных местностях (за исключением городов, районных центров, поселков городского типа), указанных в перечне, утвержденном органом государственной власти субъекта Российской Федерации, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники.

Аптечные организации, находящиеся в фельдшерских и фельдшерско-акушерских пунктах, расположенных в сельских населенных пунктах, и обособленные подразделения медицинских организаций, имеющих лицензию на фармацевтическую деятельность (амбулатории, фельдшерские и фельдшерско-акушерские пункты, центры (отделения) общей врачебной (семейной) практики), расположенные в сельских населенных пунктах, в которых отсутствуют аптечные организации, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт при продаже лекарственных препаратов без применения контрольно-кассовой техники.

Из изложенного следует, что право не применять ККТ при осуществлении наличных денежных расчетов предоставлено:

- организациям, при оказании услуг в случае применения бланков строгой отчетности;

- организациям - плательщикам ЕНВД;

- организациям, занимающимся определенными видами деятельности;

- организациям, находящимся в отдаленных или труднодоступных местностях, включенных в перечень, утвержденный субъектом РФ.

Иные организации в обязательном порядке должны использовать ККТ при осуществлении наличных расчетов и расчетов с использованием платежных карт.

В ответе мы будем исходить из того, что Ваша организация не относится к тем организациям, которые имеют право не применять ККТ.

Согласно пункту 1 статьи 5 Закона № 54-ФЗ организации (за исключением кредитных организаций) и индивидуальные предприниматели, применяющие контрольно-кассовую технику (за исключением контрольно-кассовой техники в составе платежных терминалов, применяемых платежными агентами и банковскими платежными агентами, и банкоматов, применяемых банковскими платежными агентами), обязаны выдавать покупателям (клиентам) при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в момент оплаты отпечатанные контрольно-кассовой техникой кассовые чеки.

Из Вашего вопроса следует, что Ваша организация осуществляет дистанционную торговлю товарами за наличный расчет. В таком случае у Организации возникает обязанность при приеме наличных денежных средств от покупателя применить ККТ и выдать покупателю кассовый чек.

Обращаем Ваше внимание, что за осуществление наличных денежных расчетов без применения ККТ предусмотрена административная ответственность по части 2 статьи 14.5 КоАП РФ в виде предупреждения или наложения административного штрафа на граждан в размере от 1 500 до 2 000 рублей; на должностных лиц - от 3 000 до 4 000 рублей; на юридических лиц - от 30 000 до 40 000 рублей.

Отметим, что в настоящее время дистанционная торговля (продажа товаров через курьера) имеет широкое распространение. В связи с этим на практике возникают вопросы, связанные с применением ККТ при указанном виде торговле.

В частности некоторые организации-продавцы пробивают кассовые чеки заранее (в перед выездом к клиенту).

При этом в Письмах ФНС РФ от 06.05.2013 № АС-4-2/8265 (п. 1) и от 01.02.2012 № АС-4-2/1503 было указано, что выдача покупателям (клиентам) в момент оплаты кассового чека, отпечатанного контрольно-кассовой техникой в день осуществления покупки товара, не образует состав административного правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена частью 2 статьи 14.5 КоАП РФ.

Между тем обращаем Ваше внимание на следующее.

В соответствии с пунктом 2 Положения о регистрации и применении контрольно-кассовой техники, используемой организациями и индивидуальными предпринимателями, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 23.07.2007 № 470 (далее - Положение № 470), кассовый чек - это первичный учетный документ, отпечатанный ККТ на бумажном носителе, подтверждающий факт осуществления между пользователем и покупателем наличного денежного расчета и (или) расчета с использованием платежных карт, содержащий сведения об этих расчетах, зарегистрированных программно-аппаратными средствами контрольно-кассовой техники, обеспечивающими надлежащий учет денежных средств при проведении расчетов.

Согласно пункту 4 Положения № 470 на кассовом чеке должны содержаться обязательные реквизиты, в частности «дата и время покупки» (подпункт «д» пункта 4 Положения № 470).

В соответствии с подпунктом "и" пункта 3 Положения № 470, контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр контрольно-кассовой техники и применяемая пользователями при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт, должна иметь часы реального времени в соответствии с установленными техническими характеристиками и параметрами функционирования.

Согласно пункту 3.8.2 Типовых правил эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденных Минфином РФ 30.08.1993 № 104 (далее – Типовые правила), перед началом работы на кассовой машине кассир (контролер-кассир, продавец, официант и др.) обязан проверить исправность блокирующих устройств, заправить чековую и контрольную ленту, установить дататор на текущую дату, перевести нумератор на нули, напечатать два - три чека без обозначения суммы (нулевых) с целью проверки четкости печатания реквизитов на чековой и контрольной лентах и правильность установки дататора и нумератора.

Отклонение времени на контрольно-кассовых машинах не должно превышать 5 минут от времени, исчисленного в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации «О порядке исчисления времени на территории Российской Федерации» от 08.01.1992 № 23 (Письмо МНС РФ от 20.07.2000 № ВНК-6-16/549 «О решениях Государственной межведомственной экспертной комиссии по контрольно-кассовым машинам от 15 июня 2000 г.»).

На основании приведенных норм в Постановлении Верховного суда РФ от 11.05.2012 № 45-АД12-4 сделан вывод, что на выдаваемых покупателям кассовых чеках, отпечатанных контрольно-кассовой техникой непосредственно в момент оплаты товаров, время покупки должно совпадать с реальным временем.

Кроме того, ФНС РФ в своем Письме от 10.07.2013 № АС-4-2/12406@, сделав ссылку на указанное Постановление Верховного суда РФ, указало следующее:

«Организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие реализацию товаров дистанционным способом (в том числе через Интернет-магазины) обязаны применять контрольно-кассовую технику и выдавать покупателям отпечатанные такой контрольно-кассовой техникой кассовые чеки непосредственно в момент оплаты товаров. Выдача покупателям кассовых чеков, отпечатанных контрольно-кассовой техникой ранее чем за 5 минут до реального времени осуществления наличного денежного расчета и (или) расчета с использованием платежных карт, а равно копий кассовых чеков, отпечатанных контрольно-кассовой техникой, не допускается».

Аналогичное мнение содержится в Письме Минфина РФ от 24.05.2013 № 03-01-15/18769.

Таким образом, исходя из действующего законодательства РФ, позиции Верховного Суда РФ и разъяснений контролирующих органов можно сделать вывод, что Организация не вправе при дистанционной продаже товаров распечатывать кассовые чеки заранее при выезде из офиса, а при оплате товара вручать их покупателю.

Далее рассмотрим порядок документального оформления и отражения в бухгалтерском учете операций по приему наличных денежных средств от покупателей и их внесение на расчетный счет организации.

Порядок ведения кассовых операций регулируется Положением о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденным Банком России 12.10.2011 № 373-П (далее - Положение № 373-П

В соответствии с пунктом 3.1 Положения № 373-П прием наличных денег юридическим лицом, в том числе от работников, производится по приходным кассовым ордерам.

В пункте 3.3 Положения № 373-П указано, что при ведении юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем кассовых операций с применением ККТ по окончании их проведения на основании контрольной ленты, изъятой из контрольно-кассовой техники, оформляется приходный кассовый ордер на общую сумму принятых наличных денег, за исключением сумм наличных денег, принятых платежным агентом, банковским платежным агентом (субагентом).

По мнению Минфина РФ, в качестве изъятой контрольной ленты в Положении № 373-П подразумевается z-отчет (Письмо Минфина РФ от 20.10.10 № 03-11-10/126). Он формируется при закрытии смены и снятии остатков.

Отметим, что в силу абзаца 3 пункта 6.1 Типовых правил, при закрытии смены по окончании работы на кассовой машине кассир должен составить справку-отчет (форма № КМ-6) (утв. Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132) и сдать выручку вместе со справкой-отчетом по приходному кассовому ордеру (утв. Постановлением Госкомстата России от 18.08.98 № 88) в кассу.

Согласно пункту 2.1 Положения № 373-П кассовые документы юридического лица, индивидуального предпринимателя оформляются:

главным бухгалтером;

бухгалтером или другим работником (в том числе кассиром), определенным руководителем по согласованию с главным бухгалтером (при наличии) путем издания распорядительного документа юридического лица, индивидуального предпринимателя (далее - бухгалтер);

руководителем (при отсутствии главного бухгалтера и бухгалтера).

Из изложенного, по нашему мнению, следует, что руководитель Организации по согласованию с главным бухгалтером вправе путем издания соответствующего распорядительного документа (приказа) наделить торгового представителя правом подписи кассовых документов.

Таким образом, наличная выручка, пробитая по ККТ, в конце дня приходуется в кассу Организации одним приходным кассовым ордером на всю ее сумму на основании:

- изъятой из ККТ контрольной ленты (z-отчета);

- справки-отчета КМ-6, оформленной кассиром (торговым представителем Организации, фактически принимающим наличные денежные средства от покупателей).

Отметим, что в случае, если в Организации несколько ККТ, то выручка по каждой ККТ приходуется отдельным приходным кассовым ордером.

Согласно пункту 5.2 Положения № 373-П для учета поступающих в кассу наличных денег, за исключением наличных денег, принятых платежным агентом, банковским платежным агентом (субагентом), и выдаваемых из кассы, юридическое лицо, индивидуальный предприниматель ведут кассовую книгу.

Записи в кассовой книге осуществляются кассиром по каждому приходному кассовому ордеру (расходному кассовому ордеру), оформленному на полученные (выданные) наличные деньги (пункт 5.2).

Кассир сверяет данные, содержащиеся в кассовой книге, с данными кассовых документов, выводит в кассовой книге сумму остатка наличных денег на конец рабочего дня и проставляет подпись (пункт 5.3).

Записи в кассовой книге сверяются с данными кассовых документов главным бухгалтером или бухгалтером, а при их отсутствии - руководителем и подписываются лицом, проводившим указанную сверку (пункт 5.4).

Пунктом 6.1 Положения № 373-П установлено, что юридическое лицо, в частности, обеспечивает внесение в кассовую книгу всех записей, которые должны быть сделаны на основании приходных кассовых ордеров и расходных кассовых ордеров (полное оприходование в кассу наличных денег).

Из изложенного следует, что на сумму поступившей в кассу за день наличной выручки Организацией оформляется приходный кассовый ордер, на основании которого в свою очередь вносится запись в кассовую книгу.

При этом обращаем Ваше внимание на следующее.

Неотражение или неполное отражение в кассовой книге фактических сумм выручки, полученных с применением всех эксплуатируемых в проверяемом периоде ККТ, без документального подтверждения необходимости уменьшения выручки, полученной предприятием (например, вследствие ошибки кассира-операциониста или правомерно произведенного возврата денежных средств покупателям за возвращенный товар), расценивается налоговыми органами как неоприходование (неполное оприходование) в кассу предприятия наличных денежных средств, полученных с применением ККТ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 15.1 КоАП РФ нарушение порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций, выразившееся в осуществлении расчетов наличными деньгами с другими организациями сверх установленных размеров, неоприходовании (неполном оприходовании) в кассу денежной наличности, несоблюдении порядка хранения свободных денежных средств, а равно в накоплении в кассе наличных денег сверх установленных лимитов, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 4 000 до 5 000 рублей; на юридических лиц - от 40 000 до 50 000 рублей.

При этом суды под оприходованием в кассу денежной наличности понимают ряд последовательных действий, которые необходимо совершить в день ее поступления, в том числе оформить приходные кассовые ордера о поступивших наличных денежных средствах в кассу организации и внести в тот же день в кассовую книгу организации записи о поступивших денежных средствах), невыполнение которых свидетельствует о нарушении порядка ведения кассовых операций (Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 23.07.12 № А69-391/2012).

Таким образом, принятую торговым представителем Организации за день выручку необходимо оприходовать в кассу Организации в тот же день.

В бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов[2] для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в кассах организации используется счет 50 «Касса организации».

Сумма выручки от продажи товара в розницу отражается:

Д- т счета 50

К-т счета 90.1 «Выручка»

В случае, если наличные денежные средства принимаются за реализованные ранее товары, то прием наличных средств в кассу оформляется:

Д-т 50

К-т 62.1 «Расчеты с покупателями»

Как следует из Вашего вопроса, после приема наличных денежных средств торговый представитель вносит указанные средства на расчетный счет Организации, открытый в соответствующем регионе.

При этом, как следует из Ваших дополнительных пояснений, с банком подписано соглашение, на основании которого наличная выручка, полученная за день, вносится на указанный счет и впоследствии переводится на основной расчетный счет Организации.

По своей сути указанный расчетный счет является обычным расчетным счетом. При этом договором банковского счета предусмотрено автоматическое перечисление поступивших на счет денежных средств (внесенной наличной выручки) на другой расчетный счет Организации.

Так в пункте 1 статьи 854 ГК РФ указано, что без распоряжения клиента списание денежных средств, находящихся на счете, допускается по решению суда, а также в случаях, установленных законом или предусмотренных договором между банком и клиентом.

В соответствии с Положением 373-П все организации обязаны сдавать в учреждения банков поступающие в их кассы наличные денежные средства сверх установленного лимита остатка наличных денежных средств для последующего зачисления на их счета.

Сдача денежных средств на соответствующие счета в банках может производиться:

- непосредственно в кассы банков;

- с помощью услуг инкассаторской службы банков;

- с помощью специализированной инкассаторской службы, имеющей лицензию Банка России;

- через организацию федеральной почтовой связи;

- в автоматические сейфы.

Таким образом, представитель Организации вправе сдавать наличную выручку непосредственно в кассу банка для ее зачисление на расчетный счет.

В соответствии с пунктом 2.4 Положения № 318-П[3] операции по приему наличных денежных средств от клиентов осуществляются в кредитной организации на основании приходных кассовых документов, в частности на основании объявлений на взнос наличными, представляющих собой комплект документов, состоящий из объявления, квитанции и ордера.

В приходных кассовых документах указываются источники поступлений наличных денег.

В кредитной организации прием наличных денег кассовым работником от организаций для зачисления (перечисления) на их банковские счета (пункт 3.1 Положения № 318-П).

Согласно пункту 3.4 Положения № 318-П после приема наличных денег кассовый работник сверяет сумму, указанную в приходном кассовом документе, с суммой наличных денег, оказавшихся при приеме, и при их соответствии подписывает все экземпляры приходного кассового документа.

При приеме наличных денег от организации квитанция с проставленным оттиском штампа кассы выдается организации для подтверждения приема наличных денег.

Таким образом, документом, подтверждающим взнос наличных денежных средств в банк для их зачисления на счет будет являться соответствующая квитанция банка.

Выдача денежных средств из кассы Организации для их внесения на расчетный счет оформляется соответствующим расходным кассовым ордером.

При этом в бухгалтерском учете отражается запись:

Д-т счета 51

К-т счета 50

Обращаем Ваше внимание, что в соответствии с Инструкций по применению Плана счетов аналитический учет по счету 51 «Расчетный счет» ведется по каждому расчетному счету.

Таким образом, при последующем переводе денежных средств с одного расчетного счета на другой на основании выписки банка в учете отражается бухгалтерская запись:

Д-т счета 51 («Основной расчетный счет»)

К-т счета 51 («Региональный расчетный счет»)

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit