Департамент общего аудита по вопросу амортизации после модернизации в НУ

Согласно пункту 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется, в частности, в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения соответствующих объектов.

При этом в соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 258 НК РФ налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств срок его полезного использования не увеличился, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.

Таким образом, после модернизации (реконструкции) первоначальная стоимость основного средства может измениться, а срок полезного использования увеличиться или же остаться неизменным.

Как следует из Вашего вопроса после проведения модернизации (реконструкции) срок полезного использования объекта ОС не увеличился.

В соответствии с пунктом 2 статьи 259.1 НК РФ сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

1

K = --- x 100%,

n

где K - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах (без учета сокращения (увеличения) срока в соответствии с абзацем вторым пункта 13 статьи 258 НК РФ).

Из буквального прочтения данной нормы следует, что в налоговом учете сумма начисленной за месяц амортизации в отношении ОС определяется только исходя из:

- его первоначальной (восстановительной) стоимости;

- нормы амортизации, рассчитанной для этого объекта с учетом полного срока его полезного использования.

При этом нормы НК РФ не позволяют применять остаточную стоимость и оставшийся срок полезного объекта ОС.

По мнению контролирующих органов после модернизации ОС Организации необходимо начислять амортизацию по норме, установленной на момент ввода объекта в эксплуатацию.

Так, в Письме Минфина РФ от 13.03.2012 № 03-03-06/1/126 указано следующее:

«Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств срок его полезного использования не увеличился, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.

Согласно п. 1 ст. 322 НК РФ сумма начисленной за один месяц амортизации по объектам амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации определяется как произведение первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, установленной налогоплательщиком для указанного имущества в соответствии с п. 2 ст. 259.1 НК РФ.

При этом норма амортизации определяется на дату ввода амортизируемого имущества в эксплуатацию и впоследствии не изменяется».

Аналогичные выводы содержат Письма Минфина РФ от 09.06.2012 № 03-03-10/66, от 05.07.2011 № 03-03-06/1/402, ФНС РФ от 14.03.2005 № 02-1-07/23 (п. 2)).

Применительно к рассматриваемой ситуации:

- восстановительная стоимость объекта ОС составит: 290 552,10 (первоначальная стоимость + сумма модернизации);

- норма амортизации: 1,1764% (1/85 * 100%)

Таким образом, сумма амортизации в НУ после увеличения стоимости в результате модернизации составит: 290 552,10 * 1,1764% = 3 418,05 руб.

В результате, как справедливо отмечено в пункте 2 Вашего вопроса до конца срока полезного использования указанный объект ОС не будет полностью самортизирован.

По мнению контролирующих органов, в таком случае организации и после окончания срока полезного использования ОС следует начислять амортизацию по прежней норме до полного списания стоимости объекта (Письмо Минфина РФ от 05.07.2011 № 03-03-06/1/402).

Между тем, обращаем Ваше внимание, что существует арбитражная практика, свидетельствующая о том, что налогоплательщик вправе начислять амортизацию исходя из остаточной стоимости ОС, увеличенной на сумму затрат на модернизацию, и оставшегося срока полезного использования.

Данный вывод основывается на норме абзаца 3 пункта 1 статьи 258 НК РФ, в соответствии с которой если срок полезного использования ОС не увеличился в результате его модернизации, при начислении амортизации налогоплательщик учитывает оставшийся срок полезного использования.

В частности указанный вывод содержится в Постановлениях ФАС Московского округа от 06.04.2011 № КА-А40/2125-11, от 21.09.2010 № КА-А40/10411-10, от 03.06.2009 № КА-А40/4667-09 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 29.12.2009 № ВАС-12685/09), ФАС Волго-Вятского округа от 07.05.2008 № А29-6646/2007, от 29.04.2008 № А28-8591/2007-366/11, ФАС Поволжского округа от 17.07.2007 № А49-998/07 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 22.11.2007 № 14740/07).

По нашему мнению, из буквального прочтения норм НК РФ следует, что амортизация в НУ после модернизации объекта ОС рассчитывается исходя из нормы, установленной при вводе объекта в эксплуатацию, при этом оставшийся срок полезного использования не учитывается (мнение аналогичное мнению контролирующих органов).

При этом в случае, если Организация будет придерживаться иного мнения, то это, скорее всего, приведет к спорам с налоговыми органами. Предугадать исход судебного разбирательства при этом (в случае его возникновения) не представляется возможным.

В то же время наличие положительной арбитражной практики может способствовать принятию судом позиции в пользу Организации.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit