Департамент общего аудита по вопросу курса ЦБ РФ, используемого для командировочных расходов

В соответствии со статьей 167 ТК РФ при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой.

Так, согласно статье 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:

расходы по проезду;

расходы по найму жилого помещения;

дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, работникам определяются коллективным договором или локальным нормативным актом, если иное не установлено настоящим Кодексом, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Таким образом законодательством установлена обязанность работодателя возместить работнику его затраты, связанные с командировкой.

В пункте 10 Положения №749[1] указано, что работнику при направлении его в командировку выдается денежный аванс на оплату расходов по проезду и найму жилого помещения и дополнительных расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства (суточные).

Согласно пункту 11 Положения № 749 работникам возмещаются расходы по проезду и найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне постоянного места жительства (суточные), а также иные расходы, произведенные работником с разрешения руководителя организации.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных с командировками, определяются в соответствии с положениями статьи 168 Трудового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 26 Положения № 749 работник по возвращении из командировки обязан представить работодателю в течение 3 рабочих дней авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы. К авансовому отчету прилагаются командировочное удостоверение, оформленное надлежащим образом, документы о найме жилого помещения, фактических расходах по проезду (включая оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей) и об иных расходах, связанных с командировкой.

Из формулировки вопроса, по нашему мнению, следует, что Организация предоставляет работнику аванс на командировочные расходы путем перечисления соответствующей суммы в рублях на личную банковскую карту работника.

Соответственно, впоследствии работник самостоятельно совершает расходы по оплате проездных билетов и проживанию в гостинице в валюте. В таком случае операция по конвертации валютных средств, которая производится автоматически при осуществлении платежа банковской картой, на наш взгляд, рассматривается как операция, совершенная работником.

Отметим, что в соответствии с пунктом 7 статьи 14 Закона № 173-ФЗ[2] резиденты могут осуществлять расчеты через свои банковские счета в любой иностранной валюте с проведением в случае необходимости конверсионной операции по курсу, согласованному с уполномоченным банком, независимо от того, в какой иностранной валюте был открыт банковский счет.

Под конверсионной операцией в данном случае понимается приобретение иностранной валюты за рубли по установленному банком курсу.

Далее рассмотрим порядок отражения командировочных расходов в налоговом и бухгалтерском учете.

Налоговый учет

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся командировочные расходы.

Датой осуществления расходов на командировки признается дата утверждения авансового отчета руководителем организации (подпункт 5 пункта 7 статьи 272 НК РФ).

Согласно официальной позиции контролирующих органов, расходы организации на командировочные расходы в ситуации, когда работник самостоятельно осуществлял конвертацию, следует определять исходя из истраченной суммы согласно первичным документам на покупку валюты по курсу обмена. Курс обмена определяется по справке о покупке командированным лицом иностранной валюты.

Так, в Письме Минфина РФ от 15.06.11 № 03-03-06/1/347 отмечено следующее:

«В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся командировочные расходы.

К командировочным расходам предъявляются общие для всех расходов требования об их экономической обоснованности и документальном подтверждении, предусмотренные п. 1 ст. 252 Кодекса.

Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 утверждено Положение об особенностях направления работников в служебные командировки.

Из письма следует, что при направлении работников в загранкомандировки организация выдает под отчет сумму командировочных расходов в рублях, на которую работниками приобретается валюта.

В соответствии со ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации работодатель должен компенсировать работнику его фактические расходы, а именно сумму в рублях, которую он потратил для приобретения израсходованного количества валюты.

Таким образом, расходы организации на командировочные расходы следует определять исходя из истраченной суммы согласно первичным документам на покупку валюты по курсу обмена. Курс обмена определяется по справке о покупке командированным лицом иностранной валюты. При этом в силу пп. 5 п. 7 ст. 272 Кодекса датой осуществления командировочных расходов признается дата утверждения авансового отчета».

В Письме Минфина РФ от 31.03.11 № 03-03-06/1/193 указано:

«В соответствии со ст. 168 ТК РФ работодатель должен компенсировать работнику его фактические расходы, а именно сумму в рублях, которую он потратил для приобретения израсходованного количества валюты.

Таким образом, расходы организации на командировочные расходы в этом случае следует определять исходя из истраченной суммы согласно первичным документам валюты по курсу обмена. Курс обмена определяется по справке о покупке командированным лицом иностранной валюты. При этом в силу пп. 5 п. 7 ст. 272 Кодекса датой осуществления командировочных расходов признается дата утверждения авансового отчета.

В случае если командированный сотрудник не может подтвердить курс конвертации рублей в иностранную валюту в связи с отсутствием первичного документа по обмену, то сумма подлежащих возмещению работодателем расходов работника, связанная с командировкой, будет определяться суммой в иностранной валюте по первичным документам об осуществлении расходов. Тогда согласно пп. 5 п. 7 ст. 272 Кодекса сумма расходов в рублях, признаваемая в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, определяется организацией путем пересчета суммы в иностранной валюте на дату признания расходов, то есть на дату утверждения авансового отчета».

В рассматриваемой ситуации, на наш взгляд, выписка с банковского (карточного) счета по карте, содержащая информацию о фактически истраченной работником сумме в рублевом эквиваленте, будет являться соответствующим первичным документом, свидетельствующем об обмене. Соответственно, затраты работника на оплату командировочных расходов (билеты, гостиница) будут определяться по данным выписки с банковского (карточного) счета, т.е. фактически по внутреннему курсу банка.

При этом признаваться в составе расходов данные затраты будут на дату утверждения авансового отчета.

Бухгалтерский учет

Согласно пункту 5 ПБУ 10/99[3] затраты, связанные со служебными командировками работников, учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности.

Расходы по командировке признаются в учете на дату утверждения авансового отчета работника руководителем организации (пункты 16, 18 ПБУ 10/99).

Поскольку в рассматриваемой ситуации расчеты между работником и организацией производятся в рублях, нормы ПБУ 3/2006[4] не применяются.

Соответственно, на наш взгляд, Организация признает расходы по командировке в размере фактически потраченных работником сумм в рублях исходя из фактического курса обмена, т.е. по аналогии с налоговым учетом.

Отметим, что аналогичная точка зрения была высказана в консультации начальника отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина РФ И.Р. Сухарева от 21.12.11.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов[5] для учета расчетов с работниками по суммам, выданным им под отчет, предназначен счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами». Выдача подотчетных сумм отражается по дебету счета 71 в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств (50, 51).

На дату признания расхода в учете производится запись по дебету счетов учета затрат (20, 26, 44 и т.п.) и кредиту счета 71.

Вопрос. Влияет ли на дату курса (курс ЦБ на дату утверждения авансового отчета или внутренний курс банка) – выдаются деньги авансом или работник расплатился за счет собственных средств с последующим возмещением. В обоих случаях выписка движения по счету прилагается

Как было указано нами ранее, в соответствии с пунктом 10 Положения №749 работнику при направлении его в командировку выдается денежный аванс на оплату расходов по проезду и найму жилого помещения и дополнительных расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства (суточные).

Таким образом, Организация обязана выдать работнику аванс на командировку.

Между тем, в случае, если по каким-либо причинам данный аванс не будет выдан, и фактически расходы на командировку будут осуществлены работником за свой счет с последующим возмещением, то порядок определения расходов на командировку, на наш взгляд, не изменится.

Так, в составе расходов будут учитываться фактически потраченные работником суммы (по данным первичных документов и выписки банка, подтверждающей фактическое списание средств в рублях), т.е. по внутреннему курсу банка, независимо от того рассчитывался ли работник собственными денежными средствами или средствами, полученными в качестве аванса от работодателя.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit