Департамент общего аудита по вопросу налогообложения дохода, выплачиваемого физическому лицу, гражданину Армении

1. Ставка НДФЛ при выплате дивидендов гражданину Армении, владеющему 100% уставного капитала

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 208, пунктом 2 статьи 209 НК РФ доход в виде дивидендов, полученный учредителем - иностранным гражданином, не являющимся налоговым резидентом РФ, от российской организации, признается объектом налогообложения по НДФЛ в Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 224 НК РФ дивиденды, получаемые физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, облагаются НДФЛ по ставке 15%.

При этом в соответствии со статьей 7 НК РФ при выплате дивидендов иностранному гражданину налогообложение производится по правилам, установленным международным договором.

Между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Армения действует Соглашение об избежании двойного налогообложения на доходы и имущество от 28.12.96.

Согласно пункту 1 статьи 10 Соглашения с Арменией дивиденды, выплачиваемые предприятием, являющимся резидентом одного Договаривающегося Государства (РФ), резиденту другого Договаривающегося Государства (Армения), могут облагаться налогами в этом другом Государстве.

Пунктом 2 статьи 10 Соглашения предусмотрено, что такие дивиденды могут также облагаться налогами в Договаривающемся Государстве (РФ), резидентом которого является предприятие, выплачивающее дивиденды, и в соответствии с законодательством этого Государства; но если получатель обладает правом собственности на дивиденды, то уплачиваемый таким образом налог не должен превышать:

а) 5% валовой суммы дивидендов, если резидент другого Договаривающегося Государства прямо владеет не менее 25% уставного капитала предприятия;

b) 10% от валовой суммы дивидендов во всех остальных случаях.

Таким образом, при выплате дивидендов резиденту Армении, который владеет 100% долей уставного капитала российской организации, применяется ставка НДФЛ 5%.

2. Ставка НДФЛ при приобретении у иностранного гражданина (резидент Армении) исключительных прав на ПО

Доходы, получаемые при использовании в России авторских или смежных прав, отнесены к доходам от источников в РФ и подлежат налогообложению в РФ по ставке 30% (подпункт 3 пункта 1 статьи 208 и статья 224 НК РФ).

Между тем, следует учитывать возможность установления международным договором с РФ других отличных от НК РФ норм, которые обязательны к применению (статья 7 НК РФ).

Так, согласно пункту 1 статьи 12 Соглашения с Арменией доходы от авторских прав и лицензий, возникающие в одном Договаривающемся Государстве (РФ) и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства (Армения), облагаются налогом только в этом другом Государстве (Армения).

Таким образом, при выплате доходов за приобретенные исключительные права на ПО резиденту Армении, Организация вправе не удерживать НДФЛ.

При этом и в первом (дивиденды) и во втором (приобретенные права на ПО) случае выплаты дохода и применения норм Соглашения с Арменией необходимо учитывать следующее.

Согласно пункту 2 статьи 232 НК РФ для получения налоговых привилегий (в том числе, уплату НДФЛ по пониженной ставке) налогоплательщик должен представить в налоговые органы официальное подтверждение того, что он является резидентом государства, с которым Российская Федерация заключила договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения.

Из статьи 232 НК РФ следует, что подтверждение предоставляется налогоплательщиком налоговому органу. Вместе с этим, Минфин РФ считает, что подтверждение может быть предоставлено и непосредственно налоговому агенту, который удерживает налог (письма Минфина РФ от 21.08.08 № 03-08-05, от 12.08.08 № 03-08-05).

Следовательно, можно предположить, что в случае, если подтверждение не предоставлено налоговому агенту, то у последнего отсутствуют основания для применения какой-либо иной ставки НДФЛ, чем установленная НК РФ.

Соответственно, по нашему мнению, для того, чтобы российская организация, выплачивающая дивиденды, при исчислении НДФЛ применила ставку 5 %, а по выплате дохода по приобретенным правам на ПО не удерживала бы НДФЛ, гражданин Армении должен предоставить подтверждение о том, что он является резидентом Армении. В ином случае, налог должен удерживаться по ставке 15% и 30% соответственно.

Обращаем также Ваше внимание на многочисленные разъяснения УФНС РФ по г. Москве (от 04.03.10 № 20-14/3/022678, от 21.01.10 № 20-15/3/4613, от 25.08.08 № 28-11/080471, от 04.08.08 № 28-10/074067@, от 16.07.08 № 28-11/067406, от 10.06.08 № 28-11/056333, от 15.05.08 № 28-11/046602), согласно которым, для применения ставок, установленных международными договорами, физическое лицо должно не только предоставить налоговому агенту подтверждение, но и заявление (о налогообложении дохода по пониженной ставке). На основании указанных документов, переданных налоговым агентом налоговому органу, последним будет принято решение о возможности применения норм международного договора и вынесено соответствующее решение. На основании указанного решения налоговый агент исчисляет и удерживает налог. При этом до получения от налогового органа решения о предоставлении налогоплательщику налоговой привилегии, налоговый агент применяет ставки, установленные НК РФ.

Следует отметить, что такой порядок применения международных договоров не предусмотрен НК РФ.

Вместе с этим, учитывая подход к рассматриваемому вопросу со стороны УНФС РФ, мы не исключаем претензий налогового органа в случае, если при выплате соответствующего дохода Организация применит льготные ставки при отсутствии соответствующего решения налогового органа.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit