Департамент общего аудита по вопросу налогообложения выплат иностранной компании

Ответ

Лицензионный договор

В соответствии с разделом 1 Лицензионного договора Лицензиар, как обладатель исключительных прав, предоставляет Лицензиату права на использование программ для ЭВМ, перечисленных в Приложении № 1 к настоящему Договору (далее – Программы), в обусловленных настоящим Договором пределах в течение срока действия настоящего Договора, а Лицензиат за получение этих прав уплачивает Лицензиару лицензионное вознаграждение.

Таким образом, в рассматриваемом случае организация приобретает на основании лицензионного договора неисключительное право пользования программным обеспечением.

НДС

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Место реализации работ и услуг определяется в соответствии с нормами статьи 148 НК РФ.

Так, согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации услуг признается территория РФ, если покупатель услуг (работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации осуществляет свою деятельность на территории РФ.

При этом местом осуществления деятельности покупателя считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя на территории РФ на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя.

Учитывая, что в рассматриваемой ситуации Организация-покупатель услуг осуществляет свою деятельность на территории РФ местом реализации услуг по передаче неисключительных прав на ПО, его адаптации и модификации признается территория РФ.

Вместе с тем, в силу подпункта 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ освобождается от обложения НДС реализация на территории РФ исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

Таким образом, реализация иностранной организацией на территории РФ неисключительных прав на использование ПО, не подлежит налогообложению НДС.

Учитывая изложенное, несмотря на то, что Ваша организация признается налоговым агентом, по факту в данной ситуации не нужно исчислять, удерживать и уплачивать НДС, так как операции по реализации права пользования ПО освобождены от налогообложения НДС.

Налог на прибыль

Согласно пункту 1 статьи 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль признаются, в том числе, иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

При осуществлении деятельности в РФ через постоянное представительство иностранная организация самостоятельно исчисляет и уплачивает налог на прибыль на территории РФ.

При получении доходов от источников в РФ исчисление, удержание и уплату налога в бюджет производит налоговый агент.

При отсутствии в вопросе иного, при ответе мы исходим из того, что иностранная организация не осуществляет на территории РФ деятельность через постоянное представительство.

Перечень доходов, относящихся к доходам иностранной организации от источников в РФ, подлежащим налогообложению налогом, удерживаемым налоговым агентом приведен в статье 309 НК РФ.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 309 НК РФ к доходам, облагаемым у источника выплаты дохода, относятся доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности[1].

Следовательно, учитывая вышесказанное, Ваша организация является налоговым агентом по налогу на прибыль.

Следует учитывать, что согласно пункту 2 статьи 310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в РФ[2], при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ (подпункт 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ).

В настоящее время между Российской Федерацией и Австрийской Республикой действует конвенция об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 13.04.2000 (далее по тексту – Конвенция).

В соответствии с пунктом 1 статьи 12 «Роялти» Конвенции роялти, возникающие в одном Договаривающемся Государстве (Россия) и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства (Австрия), подлежат налогообложению только в этом другом Государстве (Австрия), если такой резидент является лицом, имеющим фактическое право на роялти.

Термин «роялти» при использовании в настоящей статье означает платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права пользования любым авторским правом на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и записи для радио- и телевещания, любым патентом, торговой маркой, компьютерной программой, дизайном или моделью, планом, секретной формулой или процессом, или за информацию, касающуюся промышленного, коммерческого или научного опыта.

Учитывая вышеизложенное, доходы австрийской компании, полученные от Вашей организации по договору о предоставлении права пользования программным обеспечением, подлежат налогообложению только в Австрии при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 312 НК РФ предусмотрено, что при применении положений международных договоров РФ иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым РФ имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык[3].

При предоставлении иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, указанного подтверждения налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Отметим, что НК РФ не устанавливает обязательной формы данного подтверждения. Оно может быть выдано, например, в виде справки по форме, установленной внутренним законодательством иностранного государства, либо в произвольной форме с указанием цели ее выдачи.

Договор об услугах группы и оплате услуг группы

Как правило, на практике, в качестве договора, в рамках которого осуществляется перечисление средств материнской компании, используется договор на оказание внутрифирменных услуг (глобальные/генеральные/рамочные соглашения, договор на оказание стратегических и вспомогательных услуг и т.п.).

Такие договоры материнская компания заключает со всеми своими дочерними компаниями, входящими в «транснациональную группу». По своей сути в рамках таких договоров материнская компания «перевыставляет» компаниям группы часть своих расходов, понесенных в интересах данных компаний (данные компании группы являются фактическими потребителями услуг).

Указанные договоры составляются на основании механизма признания доходов и расходов, распределяемых в мультинациональных холдингах, с учетом правил, изложенных в Руководстве Организации экономического сотрудничества и развития по трансфертному ценообразованию для транснациональных компаний и налоговых администраций от 27.06.95 (Руководство ОЭСР).

Руководство ОЭСР предусматривает два основных механизма признания доходов и расходов, распределяемых в мультинациональных холдингах:

- на основе внутригрупповых соглашений об оказании услуг;

- соглашений о совместном несении затрат.

Необходимо отметить, что в РФ применение правил Руководства ОЭСР законодательством не предусмотрено.

Тем не менее многие транснациональные компании используют его принципы на практике.

В частности, с материнской компанией заключается «генеральное соглашение», которое представляет собой договор оказания консультационных и прочих услуг, имеющих отношение к управлению, финансам, производству, генеральному управлению, сбыту, продажам, содействию в области электронной обработки данных и т.п.

По нашему мнению, представленный договор относится к указанному типу договоров, услуги указанные в договоре в целом можно квалифицировать как консультационные.

НДС

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации консультационных услуг признается территория Российской Федерации в случае, если покупатель таких услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Так как в рассматриваемой ситуации, Организация – покупатель услуг осуществляется свою деятельность на территории РФ, то местом реализации консультационных услуг будет признаваться территория РФ.

Соответственно, у Организации возникает обязанность выполнять функции налогового агента: удерживать и перечислять в бюджет НДС с доходов, выплачиваемых иностранной организации в рамках консультационного договора.

Налог на прибыль

У Организации при выплате доходов иностранной организации в связи с оказанием ею услуг на территории РФ не возникнет обязанности по удержанию налога с доходов этой иностранной организации, так как доходы от оказания вышеуказанных услуг не подлежат обложению налогом у источника выплаты на основании пункта 2 статьи 309 НК РФ (при условии, что деятельность иностранной организации не приводит к образованию постоянного представительства).

Коллегия Налоговых Консультантов, 06 декабря 2016 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел