Департамент общего аудита по вопросу оформления международных транспортных документов

Отметим, что в случае, если стороной сделки (например, договора поставки или перевозки) является иностранная организация, то оформление документов в рамках данных договоров производится исходя из общепринятых международных норм, а также обычаев делового оборота.

Как следует из вопроса, Организация заключает договоры поставки с иностранными контрагентами на следующих условиях Международных правил толкования торговых терминов «Инкотермс 2000» / «Инкотермс 2010»:

- FCA (франко-перевозчик);

- CPT(перевозка оплачена до);

- CIP ("Перевозка и страхование оплачены до").

При этом поставка товара на условиях FCA означает , что продавец осуществляет передачу товара, прошедшего таможенную очистку для вывоза указанному покупателем перевозчику, в обусловленном месте. Может быть использована при перевозке любым видом транспорта, включая смешанные перевозки. У продавца в данном случае нет обязанности заключить договор перевозки. Однако по просьбе покупателя либо на основании торгового обычая, в случае если покупатель заблаговременно не дал других указаний, продавец вправе заключить договор перевозки на обычных условиях за счет и на риск покупателя.

Поставка на условиях CPT означает, что продавец осуществляет передачу товара названному им перевозчику, а также оплачивает стоимость перевозки, необходимой для доставки товара до согласованного пункта назначения. Данный вид поставки также может использоваться при перевозке любыми видами транспорта.

Поставка товара на условиях CIP означает, что продавец осуществляет передачу товара номинированному им перевозчику и в дополнение к этому оплачивает стоимость перевозки, необходимой для доставки товара до согласованного пункта назначения. Данный термин может применяться для перевозки товара различными видами транспорта, включая смешанные перевозки.

При этом при поставке товара во всех приведенных условиях продавец обязан представить покупателю за свой счет в качестве доказательства поставки товара обычные транспортные документы в соответствии с пунктом А4.

В случае если упомянутое выше доказательство не является транспортным документом, продавец обязан оказать покупателю по его просьбе на его риск и за его счет всевозможное содействие в получении транспортного документа для конкретного вида перевозки (например, оборотного коносамента, необоротной морской накладной, доказательства о перевозке внутренним водным транспортом, воздушной накладной, накладной железнодорожного, автомобильного сообщения или накладной смешанной перевозки).

Таким образом, стороны (покупатель и продавец), которые приняли решение руководствоваться нормами Инкортермс 2000 / Инкотермс 2010 при поставке товаров, оформляют обычный транспортный документ в соответствии с договором поставки, в частности, оборотный коносамент, необоротную морскую накладную, документ о перевозке внутренним водным транспортом, воздушную накладную, железнодорожную или автомобильную накладную или накладную смешанной перевозки.

В соответствии с приведенными терминами Инкотермс 2000 / Инкотермс 2010 договор перевозки заключается либо непосредственно покупателем (от его имени и за его счет), либо продавцом (от его имени и за его счет). При этом продавец по просьбе покупателя обязан оказать ему содействие в получении транспортных документов.

Согласно приведенными терминам Инкотермс момент перехода рисков на товар определяется датой передачи товара перевозчику. Кроме того, учитывая, что право собственности на товар (в соответствии с условиями договоров поставки) переходит к Организации-покупателю на дату передачи товара перевозчику, документальным подтверждением факта передачи товара перевозчику будет являться соответствующий транспортный документ, на котором будет указан дата принятия товара к перевозке перевозчиком.

Отметим, что при международных перевозках оформляются различные перевозочные документы в зависимости от вида транспорта (автомобильный, железнодорожный, воздушный, водный).

В соответствии с пунктом 1 статьи 158 ТК ТС перевозчик обязан уведомить таможенный орган о прибытии на таможенную территорию таможенного союза путем представления документов и сведений, предусмотренных статьей 159 настоящего Кодекса, в зависимости от вида транспорта, на котором осуществляется перевозка товаров.

Пунктом 1 статьи 159 ТК РФ установлены следующие требования к документам и сведениям, которые должны быть представлены таможенному органу в зависимости от вида транспорта, на котором осуществляется перевозка товаров

1) при международной перевозке автомобильным транспортом:

в частности следующие документы:

транспортные (перевозочные) документы;

документ, сопровождающий международные почтовые отправления при их перевозке, определенный актами Всемирного почтового союза;

имеющиеся у перевозчика коммерческие документы на перевозимые товары;

2) при международной перевозке водными судами:

в частности следующие документы:

документ, сопровождающий международные почтовые отправления при их перевозке, определенный актами Всемирного почтового союза;

транспортные (перевозочные) документы;

имеющиеся у перевозчика коммерческие документы на перевозимые товары;

3) при международной перевозке воздушным транспортом:

в частности следующие документы:

стандартный документ перевозчика, предусмотренный международными договорами в области гражданской авиации (генеральная декларация);

документ, содержащий сведения о перевозимых на борту воздушного судна товарах (грузовая ведомость);

документ, содержащий сведения о бортовых припасах;

транспортные (перевозочные) документы;

имеющиеся у перевозчика коммерческие документы на перевозимые товары;

документ, сопровождающий международные почтовые отправления при их перевозке, определенный актами Всемирного почтового союза;

4) при международной перевозке железнодорожным транспортом:

в частности следующие документы:

транспортные (перевозочные) документы;

передаточная ведомость на железнодорожный подвижной состав;

документ, содержащий сведения о припасах;

документ, сопровождающий международные почтовые отправления при их перевозке, определенный актами Всемирного почтового союза;

имеющиеся у перевозчика коммерческие документы на перевозимые товары.

Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 4 ТК ТС коммерческие документы - это счет-фактура (инвойс), спецификации, отгрузочные и упаковочные листы и другие документы, используемые при осуществлении внешнеторговой и иной деятельности, а также для подтверждения совершения сделок, связанных с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза.

При этом транспортные (перевозочные) документы - коносамент, накладная или иной документ, подтверждающий наличие договора перевозки товаров и сопровождающий их при такой перевозке (подпункт 38 пункта 1 статьи 4 ТК ТС).

Из приведенных норм, по нашему мнению, следует, что транспортным (перевозочным) документом является документ, подтверждающий заключение договора перевозки. При этом упаковочный лист транспортным документом не является.

В настоящее время, действуют, в частности, следующие международные Конвенции, определяющие требования к перевозочным документам:

1. При перевозке автомобильным транспортом: Конвенция о договоре международной дорожной перевозке грузов, подписанная в Женеве 19 мая 1956 г. (КДПГ).

Данная Конвенция применяется ко всякому договору дорожной перевозки грузов за вознаграждение посредством транспортных средств, когда место погрузки груза и место доставки груза, указанные в контракте, находятся на территории двух различных стран, из которых, по крайней мере, одна является участницей Конвенции. Применение Конвенции не зависит от местожительства и национальности заключающих договор сторон.

Отметим, что РФ, а также Швеция являются участниками данной Конвенции.

В соответствии со статьей 4 Конвенции договор перевозки устанавливается накладной. Отсутствие, неправильность или потеря накладной не отражаются ни на существовании, ни на действительности договора перевозки, к которому и в этом случае применяются постановления настоящей Конвенции.

Требования к транспортной накладной установлены статьей 6 Конвенции.

Так, в накладной, должны быть указаны следующие сведения:

a) место и дата ее составления;

b) имя и адрес отправителя;

c) имя и адрес транспортного агента;

d) место и дата принятия груза к перевозке и место его доставки;

e) имя и адрес получателя;

f) принятое обозначение характера груза и тип его упаковки и, в случае перевозки опасных грузов, их обычно признанное обозначение;

g) число грузовых мест, их особая разметка и номера;

h) вес груза брутто или выраженное в других единицах измерения количество груза;

i) связанные с перевозкой расходы (стоимость перевозки, дополнительные расходы, таможенные пошлины и сборы, а также прочие издержки с момента заключения договора до сдачи груза);

j) инструкции, требуемые для выполнения таможенных формальностей, и другие;

k) указание, что перевозка производится независимо от всякой оговорки, согласно требованиям, установленным настоящей Конвенцией.

2. При перевозке железнодорожным транспортом: Соглашение о международном железнодорожном грузовом сообщении (СМГС) (введено в действие с 01.11.1951г.).

На условиях данного Соглашения производится перевозка грузов в прямом международном железнодорожном грузовом сообщении между станциями, указанными в § 2 статьи 3, по накладным, предусмотренным настоящим Соглашением, и только по сети железных дорог-участниц настоящего Соглашения. Соглашение имеет обязательную силу для железных дорог, отправителей и получателей грузов и действует независимо от государственной принадлежности сторон договора перевозки.

Данное Соглашение применяется, в частности, для перевозок грузов между железными дорогами РФ и КНР.

Договор перевозки грузов оформляется накладной единого образца.

Бланки накладной имеют формат A4

При перевозках грузов в/из КНР бланки накладной печатаются и заполняются на китайском или русском языках.

Договор перевозки может быть оформлен электронной накладной.

Электронная накладная - это набор данных в электронном виде, который выполняет функции бумажной накладной как договора перевозки.

3. При перевозках водным транспортом: Конвенция Организации Объединенных Наций о морской перевозке грузов (заключена в г. Гамбурге 31.03.1978).

Положения настоящей Конвенции применяются ко всем договорам морской перевозки между двумя различными государствами, если:

a) порт погрузки, предусмотренный в договоре морской перевозки, находится в одном из Договаривающихся государств; или

b) порт разгрузки, предусмотренный в договоре морской перевозки, находится в одном из Договаривающихся государств; или

c) один из опционных портов разгрузки, предусмотренных в договоре морской перевозки, является фактическим портом разгрузки, и такой порт находится в одном из Договаривающихся государств; или

d) коносамент или другой документ, подтверждающий договор морской перевозки, выдан в одном из Договаривающихся государств; или

e) коносамент или другой документ, подтверждающий договор морской перевозки, предусматривает, что договор должен регулироваться положениями настоящей Конвенции или законодательством любого государства, вводящим их в действие.

Участником данной Конвенции является, в частности, Швеция.

Документом, который подтверждает договор морской перевозки и прием или погрузку груза перевозчиком и в соответствии с которым перевозчик обязуется сдать груз против этого документа, является коносамент.

В коносамент должны быть включены, в частности, следующие данные:

a) общий характер груза, основные марки, необходимые для идентификации груза, прямое указание - в соответствующих случаях - относительно опасного характера груза, число мест или предметов и вес груза или его количество, обозначенное иным образом, причем все эти данные указываются так, как они представлены грузоотправителем;

b) внешнее состояние груза;

c) наименование перевозчика и местонахождение его основного коммерческого предприятия;

d) наименование грузоотправителя;

e) наименование грузополучателя, если он указан грузоотправителем;

f) порт погрузки согласно договору морской перевозки и дата приема груза перевозчиком в порту погрузки;

g) порт разгрузки согласно договору морской перевозки;

h) число оригиналов коносамента, если их больше одного;

i) место выдачи коносамента;

j) подпись перевозчика или лица, действующего от его имени;

k) фрахт в размере, подлежащем уплате грузополучателем, или иное указание на то, что фрахт должен уплачиваться им;

l) указание, упомянутое в пункте 3 статьи 23;

m) указание - в соответствующих случаях - о том, что груз должен или может перевозиться на палубе;

n) дата или период сдачи груза в порту разгрузки, если они прямо согласованы сторонами; и

o) повышенный предел или пределы ответственности, если таковые согласованы в соответствии с пунктом 4 статьи 6.

Отметим, что РФ не является участником данной Конвенции. Однако, в соответствии со статьей 117 Кодекса Торгового Мореплавания РФ договор морской перевозки груза должен быть заключен в письменной форме. Наличие и содержание договора морской перевозки груза могут подтверждаться чартером, коносаментом или другими письменными доказательствами.

Из приведенных норм, следует, что в случае, если стороны договора перевозки являются участниками международных соглашений (конвенций), то оформление договора перевозки должно сопровождаться оформлением соответствующих документов (транспортных накладных, коносаментов и др.).

В случае, если стороны договора перевозки не являются участниками данных соглашений, то порядок оформления перевозки будет регулироваться договором и законодательством, действующим в странах участниках договора.

В рассматриваемой ситуации в качестве транспортных документов, подтверждающих принятие товара к перевозке перевозчиком, оформляются:

- документ, составленный на китайском языке;

- упаковочная спецификация.

Как было отмечено ранее, с точки зрения законодательства РФ упаковочная квитанция не является транспортным документом.

При этом и РФ и Швеция являются участниками Конвенции о договоре международной дорожной перевозке грузов. В связи с этим, на наш взгляд, оформление договора автомобильной перевозки, который заключается между резидентом РФ и резидентом Швеции, должно сопровождаться составлением транспортной накладной (CMR).

В то же время, если оформление иного вида документа (в частности упаковочной квитанции), в соответствии с договором перевозки свидетельствует о приеме товара к перевозке перевозчиком, а также в случае, если договор перевозки заключается между резидентом Швеции и резидентом иного государства, не являющегося участником Конвенции, то, на наш взгляд, данный документ может использоваться в качестве транспортного документа.

Аналогично и в отношении документа, представленного китайским перевозчиком. В случае, если составление именно этого документа свидетельствует о приеме товара к перевозке, а действия международных соглашений (конвенций) не распространяются на заключаемый сторонами договор, то он может использоваться в качестве транспортного документа.

При этом необходимо учитывать следующее.

В соответствии с пунктом 5 статьи 194 Закона № 311-ФЗ от 27.11.10 «О таможенном регулировании в Российской Федерации» в случае представления таможенному органу в месте прибытия стандартных перевозочных (транспортных) документов, форма и содержание которых установлены международными соглашениями в области транспорта, участницей которых является Российская Федерация, перевод таких документов на русский язык не требуется, если документы составлены на английском или другом иностранном языке, предусмотренном в качестве международного стандарта составления перевозочных (транспортных) документов.

Учитывая, что представленные документы не являются «стандартными перевозочными (транспортными) документами», форма и содержание которых установлены международными соглашениями, по нашему мнению, целесообразно оформить перевод данных документов на русский язык.

В отношении рисков по налогу на прибыль отметим следующее.

В соответствии с нормами пункта 11 статьи 250 НК РФ, подпункта 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ, пункта 10 статьи 272 НК РФ для целей налогообложения прибыли стоимость товара определяется по курсу на дату перечисления авансовых платежей поставщику, а в неоплаченной части - по курсу на дату перехода права собственности на товар.

Учитывая, что право собственности на товар переходит к Организации в момент передачи товара перевозчику, у Организации должен быть в наличии документ, подтверждающий дату передачи товара перевозчику.

При этом нормы НК РФ не устанавливают обязательной формы такого документа при международных сделках. Как было отмечено ранее, на наш взгляд, в случае, если договорами перевозки предусмотрено составление именно представленных Организацией документов в качестве подтверждающих передачу товара перевозчику, то данные документы могут использоваться Организацией для обоснования даты перехода права собственности на товар.

Отметим, что согласно пункту 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н, документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.

В рассматриваемой ситуации документы, подтверждающие передачу товара перевозчику и определяющие дату перехода права собственности на товар, будут являться для Организации первичными документами, на основании которых товар будет приходоваться в учете.

В связи с этим данные документы целесообразно перевести на русский язык.

Также необходимо отметить, что поставка товаров на условиях FCA предусматривает, что перевозка осуществляется за счет покупателя, т.е. в рассматриваемой ситуации за счет Организации. В таком случае, у Организации возникает обязанность должным образом документально подтвердить расходы на перевозку товаров (статья 252 НК РФ).

Согласно статье 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В Письме Минфина РФ от 10.10.11 № 03-03-06/1/645 отмечено:

«Как следует из письма, организация осуществляет международные перевозки грузов авиатранспортом, в связи с чем взаимодействует с большим количеством компаний, зарегистрированных на территории иностранных государств. Налогоплательщик несет расходы на оплату наземного обслуживания воздушных судов, экипажей и грузов иностранным организациям.

Учитывая изложенное, расходы, осуществленные на территории иностранных государств, могут быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в данном иностранном государстве».

При этом контролирующие органы отмечают, что в случае, если первичный документ составлен на иностранном языке, он должен иметь построчный перевод на русский язык (например, письмо Минфина РФ от 16.02.09 № 03-03-05/23). 

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit