Департамент общего аудита по вопросу отражения в учете создания телефонной сети

Из представленных документов (договор, локальный ресурсный сметный расчет, акт о приемке выполненных работ) следует, что Исполнитель осуществляет монтаж структурированной кабельной сети и телефонной сети. Стоимость работ по монтажу составляет 21 461,02 руб. без учета НДС.

Бухгалтерский учет

В соответствии с пунктом 4 ПБУ 6/01[1] актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Согласно пункту 5 ПБУ 6/01 к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Смонтированная Исполнителем структурированная кабельная и телефонная сеть, по нашему мнению, является объектом основных средств.

Между тем в соответствии с нормами пункта 5 ПБУ 6/01 активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в пункте 4 настоящего Положения, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов (МПЗ). В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Таким образом, в случае, если учетной политикой Организации предусмотрена возможность отражения активов, стоимостью менее 40 000 руб. в составе МПЗ, то в рассматриваемой ситуации смонтированная структурированная кабельная и телефонная сеть может быть учтена в составе материалов с последующим списанием стоимости в состав расходов.

Налоговый учет

В целях налогообложения прибыли амортизируемым имуществом согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

При этом согласно статье 257 НК РФ под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

В рассматриваемой ситуации затраты на создание имущества (телефонной и структурированной кабельной сети) составляют менее 40 000 руб., в связи с этим, указанное имущество для целей налогообложения может быть учтено в составе материальных расходов на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

Обращаем Ваше внимание на следующее.

В связи с отсутствием у нас соответствующей информации мы не исключаем, что монтаж структурированной кабельной и телефонной сети осуществлялся в помещении, которое предоставлено Вашей Организации (обособленному подразделению) в пользование на основании договора аренды.

В таком случае, монтаж данной системы в арендуемом помещении может быть признан неотделимыми улучшениями в арендованное имущество.

Так, в Постановлении ФАС ЦО от 03.12.10г. по делу № А62-8422/2009 был сделан вывод о том, что тамбуры, офисные перегородки, протяжка телефонного кабеля и технических средств охраны, являются неотделимыми улучшениями арендуемого имущества. При этом судом привлекался эксперт для проведения соответствующей независимой технической экспертизы.

В Постановлении Тринадцатого ААС от 17.12.07 по делу № А56-8788/2007 также был сделан вывод, что демонтаж перегородок, дверных проемов, системы телефонной сети, контроля доступа и др. приведет к значительному ущербу с утратой возможной эксплуатации помещений, по целевому назначению в качестве офиса.

В то же время в Постановлении ФАС МО от 03.12.09 № КА-А40/12047-09-2 был сделан вывод, затраты арендатора на создание телефонной и структурированной кабельной сети и не являются расходами по реконструкции, достройке, техническому перевооружению или модернизации объекта основных средств, так как они не привели к изменению технологического или служебного назначения оборудования здания и функционального назначения помещений. На этом основании судьи подтвердили право организации-арендатора учесть произведенные затраты в составе текущих расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

По нашему мнению, учитывая невысокую стоимость монтажных работ по созданию сети, а также информацию, содержащуюся в акте на монтаж, созданная сеть представляет собой отделимое улучшение арендованного имущества, которое в случае необходимости может быть удалено без причинения вреда помещению.

В таком случае, указанное имущество (сеть) может быть учтено в составе материальных расходов на основании норм пункта 5 ПБУ 6/01 и статьи 254 НК РФ.

Однако, учитывая противоречивую арбитражную практику полностью исключить риск возникновения претензий со стороны контролирующих органов, мы не можем.

Отметим, что в случае, если телефонная и структурированная кабельная сеть будет признана неотделимым улучшением арендованного имущества, то стоимость такого имущества подлежит учету в составе основных средств (независимо от его стоимости) на основании следующего.

В соответствии с пунктом 47 Положения по ведению бухгалтерского учета № 34н[2] законченные капитальные вложения в арендованные объекты основных средств зачисляются организацией-арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором аренды.

Согласно статье 623 ГК РФ произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды. В случае когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды. Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом.

Таким образом, в общем случае произведенные арендатором неотделимые улучшения арендованного имущества являются собственностью арендодателя, а отделимые улучшения - собственностью арендатора.

При этом, поскольку неотделимые улучшения невозможно отделить без вреда для арендованного имущества, их нельзя рассматривать как отдельный инвентарный объект. По сути неотделимые улучшения арендованного основного средства являются его достройкой, дооборудованием, реконструкцией или модернизацией и приводят к увеличению его первоначальной стоимости (пункт 14 ПБУ 6/01). Таким образом, они должны учитываться в составе этого основного средства независимо от их стоимости.

Однако вышеприведенные нормы бухгалтерского законодательства предписывают учитывать капитальные вложения в арендованные основные средства (включая неотделимые улучшения) до момента их передачи арендодателю в составе основных средств арендатора.

Данный вывод подтверждается Письмами Минфина РФ от 03.11.10 № 03-05-05-01/48, от 01.11.10 № 03-05-05-01/46, от 16.12.08 № 03-05-05-01/73, от 24.10.08 № 03-05-04-01/37.

В налоговом учете ограничение по стоимости (более 40 000 руб.) установлено только для объектов основных средств. При этом капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенные арендатором с согласия арендодателя, относятся к амортизируемому имуществу независимо от их стоимости (абзац 4 пункта 1 статьи 256 НК РФ).

При этом обращаем Ваше внимание, что право организации – арендатора на амортизацию объекта неотделимого улучшения арендованного имущества возникает только при наличии согласия арендодателя.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit