Департамент общего аудита по вопросу продажи авиабилетов по заниженной стоимости

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ под реализацией товаров, работ, услуг понимается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Соответственно, оформление билетов (оказание услуг перевозки), в том числе лицам, являющимися представителями компаний, сотрудничающими с Организацией, будет являться реализацией.

Учитывая вышесказанное, в рассматриваемом случае, речь идет о реализации билетов (услуг перевозки). При этом билеты реализуется по цене ниже их реальной стоимости.

В соответствии со статьей 421 НК РФ юридические лица свободны в заключении договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422).

Условия договора купли-продажи регулируются главой 30 ГК РФ, согласно которой покупатель обязан оплатить товар по цене, предусмотренной договором купли-продажи, либо, если она договором не предусмотрена и не может быть определена исходя из его условий, по цене, определяемой в соответствии с пунктом 3 статьи 424 ГК РФ.

При этом нормы ГК РФ не регулируют вопрос о размере цены или ее соответствия рыночному уровню, если речь не идет о регулируемых тарифах. В связи с этим, размер стоимости билета определяется сторонами договора.

Учитывая вышесказанное, по нашему мнению, продажа билетов по цене ниже его реальной стоимости не несет для Организации рисков юридического характера.

Налог на прибыль.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

При этом прибылью в целях главы 25 НК РФ признается для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации).

2) внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.

Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.

В соответствии со статьей 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Соответственно, в рассматриваемой ситуации, доход от реализации билетов (услуг перевозки) представляет собой доход от реализации услуг.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ (пункт 2 статьи 249 НК РФ).

Таким образом, выручкой признается получаемый Организацией доход от сделки. Иного порядка определения суммы дохода от реализации НК РФ не устанавливает.

Соответственно, доход от реализации билетов, в рассматриваемом случае, будет определяться в размере, предусмотренном договором (т.е. 5 рублей за 1 билет), независимо от их реальной стоимости.

Следует отметить, что поскольку затраты на оказание услуг в связи с занижением цены не уменьшаться, в учете Организации будет возникать убыток от продажи указанных билетов.

Глава 25 НК РФ не предусматривает особого порядка учета полученного убытка для рассматриваемого случая. Соответственно, по нашему мнению, получившийся убыток будет формировать общую налоговую базу по налогу на прибыль.

НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации.

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154 НК РФ).

Поскольку иного порядка определения стоимости товаров (работ, услуг) в целях определения налоговой базы по НДС главой 21 НК РФ не установлено, то соответственно, по нашему мнению, налоговая база по НДС будет определяться исходя из стоимости билетов, установленной сторонами договора, т.е. 5 рублей за 1 билет.

При этом, учитывая положения статьи 105.3 НК РФ можно сделать вывод о том, что в случае, если сделка заключена не между взаимозависимыми лицами, то любая цена установленная сторонами сделки является рыночной.

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Для целей НК РФ цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

Учитывая изложенное, по нашему мнению, у Организации, реализующей билеты по цене ниже их реальной стоимости, не возникает каких-либо рисков.

Бухгалтерский учет.

В соответствии с пунктом 2 ПБУ 9/99[1] доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Согласно пункту 4 ПБУ 9/99 доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на:

а) доходы от обычных видов деятельности;

б) прочие доходы.

Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (пункт 5 ПБУ 9/99).

Реализация билетов (оказание услуг перевозки) являются основным видом деятельности Организации, соответственно, по нашему мнению, рассматриваемая реализация относится поступлениям доходов от обычных видов деятельности.

В соответствии с пунктом 6 ПБУ 9/99 выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

Таким образом, в рассматриваемом случае, выручка от реализации будет равна стоимости, по которой данные билеты были реализованы, т.е. исходя из 5 рублей за 1 билет.

В свою очередь, расходы, связанные с оказанием услуг перевозки на основании реализованных билетов, будут учитываться в общем порядке, не зависимо от того, по какой стоимости были проданы билеты и формировать общий финансовый результат деятельности Организации.

Учитывая вышесказанное, по нашему мнению, реализация билетов по заниженной цене будет отражаться в бухгалтерском учете следующим образом:

Дебет 50 (51) Кредит 62 – отражено поступление денежных средств за проданные билеты;

Дебет 76 Кредит 68 – начислен НДС. С поступивших денежных средств;

Дебет 62 Кредит 90 – признана выручка от реализации услуг перевозки;

Дебет 90 Кредит 20 (26, 44) – списаны затраты, связанные с оказанием услуг;

Дебет 90 Кредит 68 – начислен НДС со стоимости перевозки;

Дебет 68 Кредит 76 – начислен НДС с аванса.

В отношении документального оформления продажи билетов по заниженной стоимости, отмечаем, что, по нашему мнению, данные операции оформляются в общем порядке, т.е. оформленным билетом и реестром. Дополнительных документов, на наш взгляд, не требуется.

1. В авиакомпании выписываются авиабилеты по договору бартера (например, в обмен на рекламные услуги).

Правомерны ли такие договоры, какими документами оформляются, нужно ли дополнительное соглашение к договору о подписании акта взаимозачета?

ГК РФ не содержит такого договора как договор бартера или мены в отношении оказания услуг.

Вместе с этим, следует отметить, что согласно статье 421 ГК РФ стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

Стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.

Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422).

Таким образом, положения статьи 421 ГК РФ допускают заключение любого договора, в том числе не предусмотренного ГК РФ, если это не противоречит действующему законодательству.

В связи с этим, по нашему мнению, стороны вправе заключить договор взаимного оказания услуг.

Согласно пункту 1 статьи 161 ГК РФ сделки юридических лиц между собой должны совершаться в простой письменной форме, за исключением сделок, требующих нотариального удостоверения.

Соответственно, поскольку договор мены услуг заключается между юридическими лицами, по нашему мнению, он должен быть заключен в письменной форме.

Факт взаимного оказания услуг, на наш взгляд, может быть оформлен как отдельными актами на каждую услугу, таки единым актом, подтверждающим оказание взаимное оказание услуг. Оформление дополнительных документов, на наш взгляд, не требуется, так как указанные акты будут служить подтверждением исполнения обязательств сторон по договору.

Подписание акта взаимозачета в данном случае, по нашему мнению, не требуется, так как взаимозачет представляет собой зачет встречного однородного требования. В рассматриваемой ситуации, при взаимном оказании услуг, встречного требования не образуется и соответственно ни одна из сторон произвести взаимозачет не может.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit