Департамент общего аудита по вопросу прощения долга по процентам

Как следует из вопроса, между российской организацией, применяющей ОСН, и иностранной компанией, не являющимися взаимозависимыми лицами, заключен договор процентного займа.

По соглашению сторон на основании норм английского права иностранная организация (займодавец) освобождает Организацию от уплаты процентов (прощение долга).

Рассмотрим налоговые последствия данной сделки.

В соответствии со статьей 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

Пунктом 3 статьи 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для иных иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянные представительства в РФ, признаются доходы, полученные от источников в РФ.

Перечень доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью на территории РФ, но относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом у источника выплаты дохода, приведен в пункте 1 статьи 309 НК РФ.

Так, на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 309 НК РФ к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежащим обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, относится процентный доход от следующих долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации:

- государственные и муниципальные эмиссионные ценные бумаги, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов;

- иные долговые обязательства российских организаций, не указанные в абзаце втором настоящего подпункта.

Таким образом, проценты, подлежащие уплате с суммы предоставленного иностранной организацией займа, признаются доходом иностранной организации, облагаемым налогом на прибыль на территории РФ.

Соответственно, в случае прощения займодавцем суммы долга в виде начисленных процентов, у иностранной компании не возникнет дохода, подлежащего обложению налогом на прибыль на территории РФ.

В свою очередь, сумма основного долга, подлежащая возврату займодавцу по договору займа, доходом от источника в РФ не признается.

В этом случае у Организации – заемщика при выплате иностранной компании основной суммы долга по договору займа без учета суммы прощеных процентов не возникает обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль.

В соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются следующие доходы:

3.4) в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов, соответствующими акционерами или участниками. Данное правило распространяется также на случаи увеличения чистых активов хозяйственного общества или товарищества с одновременным уменьшением либо прекращением обязательства хозяйственного общества или товарищества перед соответствующими акционерами или участниками, если такое увеличение чистых активов происходит в соответствии с положениями, предусмотренными законодательством Российской Федерации или положениями учредительных документов хозяйственного общества или товарищества, либо явилось следствием волеизъявления акционера или участника хозяйственного общества, товарищества, и на случаи восстановления в составе нераспределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества невостребованных акционерами или участниками хозяйственного общества, товарищества дивидендов либо части распределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества;

11) в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации.

В рассматриваемом нами случае, иностранная компания – займодавец, не является учредителем (участником) Организации – заемщика.

В этом случае, по нашему мнению, положения подпункта 3.4 и подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ применены быть не могут.

На основании изложенного, считаем, что сумма прощенного долга в виде начисленных процентов признается внереализационным доходом Организации – заемщика.

Официальная позиция фискальных органов в настоящее время[1] заключается в том, что кредиторская задолженность в виде суммы процентов по займу (кредиту, векселю и т.п.), которая списывается в результате прощения долга, необходимо включать в состав внереализационных доходов заемщика на основании пункта 18 статьи 250 НК РФ[2] (Письма Минфина РФ от 06.07.11 № 03-03-06/1/405, от 14.10.10 № 03-03-06/1/646, от 17.04.09 № 03-03-06/1/259, от 27.03.09 № 03-03-05/55, от 31.12.08 № 03-03-06/1/727, от 14.01.11 № 03-03-06/1/11, ФНС РФ от 02.05.12 № ЕД-3-3/1581@).

На наш взгляд, в данном конкретном случае вопрос, согласно какому пункту статьи 250 НК РФ отражать данные доходы, принципиального значения не имеет, поскольку сумма прощенного долга в любом случае будет признаваться в составе внереализационных доходов на дату прощения долга.

Таким образом, на основании Соглашения о прощении долга по начисленным процентам у Организации возникнет обязанность отразить в периоде заключения такого соглашения в составе внереализационных доходов суммы начисленных ранее процентов.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit