Департамент общего аудита по вопросу проведения оценки векселей при их реализации

Согласно пункту 2 статьи 142 ГК РФ вексель является ценной бумагой.

Особенности определения налоговой базы в целях исчисления налога на прибыль по операциям с ценными бумагами установлены статьей 280 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 280 НК РФ доходы налогоплательщика от операций по реализации или от иного выбытия ценных бумаг (в том числе от погашения или частичного погашения их номинальной стоимости) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщику покупателем, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем). При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Согласно пункту 3 статьи 280 НК РФ расходы налогоплательщика при реализации или ином выбытии (в том числе при погашении или частичном погашении номинальной стоимости) ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда, определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), если иное не предусмотрено пунктом 10 статьи 309.1 или пунктом 2.2 статьи 277 настоящего Кодекса, затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Пунктом 16 статьи 280 НК РФ установлено, что по необращающимся ценным бумагам фактическая цена сделки признается рыночной ценой и принимается для целей налогообложения, если эта цена находится в интервале между максимальной и минимальной ценами, определенными исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен, если иное не установлено настоящим пунктом.

В целях настоящей статьи предельное отклонение цен необращающихся ценных бумаг устанавливается в размере 20 процентов в сторону повышения или понижения от расчетной цены ценной бумаги.

В случае реализации необращающихся ценных бумаг по цене ниже минимальной цены, определенной исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен, при определении финансового результата для целей налогообложения принимается минимальная цена, определенная исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен.

В случае приобретения необращающихся ценных бумаг по цене выше максимальной цены, определенной исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен, при определении финансового результата для целей налогообложения принимается максимальная цена, определенная исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен.

Таким образом, при реализации векселя для определения фактической цены сделки Организации необходимо определить его расчетную цену и соответствующий интервал.

Порядок определения расчетной цены необращающихся ценных бумаг утвержден Приказом ФСФР РФ от 09.11.10 № 10-66/пз-н[1] (далее – Порядок).

В соответствии с пунктом 2 Порядка Расчетная цена необращающейся ценной бумаги может быть определена:

как цена, рассчитанная исходя из существующих на рынке ценных бумаг цен этой ценной бумаги в соответствии с пунктом 4 настоящего Порядка;

как цена ценной бумаги, рассчитанная организацией по правилам, предусмотренным пунктами 5 - 19 настоящего Порядка;

как оценочная стоимость ценной бумаги, определенная оценщиком.

Порядок определения расчетной цены необращающихся на рынке векселей определен пунктами 13, 14 Порядка.

Отметим, что Порядок не предусматривает отдельный способ определения расчетной цены по беспроцентным ценным бумагам. По нашему мнению, по беспроцентным векселям Организация вправе использовать формулу для исчисления расчетной цены дисконтного векселя.

В соответствии с пунктом 13 Порядка расчетная цена необращающегося дисконтного векселя может определяться налогоплательщиком в следующем порядке:

, где:

P - расчетная цена дисконтного векселя;

N - номинал векселя;

d - ставка дисконта в процентах от номинала векселя с учетом уровня инвестиций в вексель. Уровень риска инвестиций в вексель определяется налогоплательщиком на основании оценки рыночной конъюнктуры на дату определения расчетной цены в соответствии с порядком, закрепленным учетной политикой для целей налогообложения;

t - срок до погашения векселя в календарных днях. В случае если срок погашения векселя наступил, t принимается равным нулю;

t₁ - база расчета срока, равная 365 (366) дням или 360 дням в соответствии с конвенцией валюты, в которой осуществляются расчеты по векселю.

Пунктом 19 Порядка установлено, что расчетная цена ценной бумаги также может определяться как оценочная стоимость такой ценной бумаги, указанная оценщиком в отчете об оценке ценной бумаги.

Способы определения налогоплательщиком расчетной цены необращающихся ценных бумаг, установленные настоящим Порядком, условия применения налогоплательщиком конкретных способов устанавливаются налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения (пункт 20 Порядка).

По мнению контролирующих органов, организация может применять в отчетном (налоговом) периоде все способы, перечисленные в пункте 2 Порядка, если это предусмотрено в ее учетной политике (Письма Минфина РФ от 07.12.12 № 03-03-06/2/128 от 15.08.11 № 03-03-06/1/486, от 26.04.11 № 03-03-06/2/73, от 26.04.11 № 03-03-06/2/69, от 25.04.11 № 03-03-06/2/69).

Из вышеизложенного следует, что налогоплательщик самостоятельно выбирает способ определения расчетной стоимости ценных бумаг из приведенных в Порядке и закрепляет выбранный способ в учетной политике для целей налогообложения.

Таким образом, при реализации векселя для определения фактической цены сделки Организация должна определить его расчетную цену в соответствии со способом, закрепленным в учетной политике для целей налогообложения.

В случае, если учетной политикой для целей налогообложения Организации установлено, что расчетная цена векселей определяется как оценочная стоимость векселя, указанная оценщиком в отчете об оценке векселя, Организация должна провести независимую оценку.

Если учетной политикой для целей налогообложения Организации установлено, что расчетная цена векселей определяется Организацией самостоятельно в соответствии с Порядком, Организация вправе не проводить независимую оценку.

При этом обращаем Ваше внимание, что в связи с вступлением в силу изменений в НК РФ с 01.01.2016 года на основании пункта 29 статьи 280 НК РФ вышеуказанный порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль применяется исключительно в отношении сделок, признаваемых контролируемыми в соответствии с разделом V.1 части 1 НК РФ.

В отношении сделок, не признаваемых контролируемыми в соответствии с разделом V.1 части 1 НК РФ, для целей налогообложения прибыли применяется фактическая цена этих сделок.

Таким образом, в случае если сделка по приобретению и реализации ценной бумаги не является контролируемой, то при определении налоговой базы учитывается фактическая цена приобретения векселя и фактическая цена его реализации и, следовательно, необходимость определения расчетной цены векселя, в том числе путем проведения независимой оценки, отсутствует.

Коллегия Налоговых Консультантов, 01 марта 2016 года.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit