Департамент общего аудита по вопросу учета безвозмездно полученных материалов

Ответ

Как следует из предоставленной информации, полученные Организацией материалы, представляют собой демонстрационные образцы товаров, которые будут использоваться Организацией при участии в выставке.

Поскольку у нас отсутствует иная информация, то при ответе на рассматриваемый вопрос, мы будем исходить из того, что демонстрационные образцы совпадают с реализуемыми Организацией товарами, т.е. могут использоваться в качестве рекламы.

Бухгалтерский учет.

Пунктом 2 ПБУ 5/01[1] установлено, что в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

- используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

- предназначенные для продажи;

- используемые для управленческих нужд организации.

Согласно пункту 5 ПБУ 5/01 материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

При этом в соответствии с пунктом 9 ПБУ 5/01 фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов.

На основании пункта 11 ПБУ 5/01 в фактическую себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, включаются также фактические затраты организации на доставку материально-производственных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования, в частности, таможенные пошлины.

Кроме того, пунктом 10.3 ПБУ 9/99[2] установлено, что активы, полученные безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости. Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы.

На основании изложенного, считаем, что демонстрационные образцы, полученные Организацией безвозмездно, принимаются к учету по текущей рыночной стоимости, которая увеличивается на сумму уплаченных на границе таможенных платежей. При этом текущая рыночная стоимость демонстрационных образцов должна быть документально подтверждена.

НДС.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Согласно пункту 1 статьи 160 НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, налоговая база определяется как сумма:

1) таможенной стоимости этих товаров;

2) подлежащей уплате таможенной пошлины;

3) подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).

Нормами пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной, территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ.

Вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию РФ после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав при наличии соответствующих первичных документов.

Из приведенных выше норм, следует, что, НДС, уплаченный при ввозе товаров на территорию РФ, может быть предъявлен к вычету при единовременном выполнении следующих условий:

- товары используются для операций, облагаемых НДС или для перепродажи;

- товар ввезен в одной из трех таможенных процедур (выпуска для внутреннего потребления; временного ввоза; переработки вне таможенной территории), ибо ввоз товара произведен без таможенного оформления;

- товар принят к учету на основании соответствующих первичных документов;

- НДС фактически уплачен, что подтверждается документами.

Каких-либо иных требований для принятия к вычету НДС, уплаченного при ввозе товара на территорию РФ, действующим законодательством не установлено.

На основании изложенного, считаем, что в случае, если демонстрационные образцы, полученные Организацией безвозмездно, будут использоваться в деятельности Организации, подлежащей обложению НДС, то все условия для принятия НДС, уплаченного при ввозе этих товаров на территорию РФ, будут выполнены. Соответственно, Организация правомерно сможет принять данный НДС к вычету.

Налог на прибыль.

В соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.

При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

Пунктом 2 статьи 254 НК РФ установлено, что стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета НДС и акцизов, за исключением случаев, предусмотренных НК РФ), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением материально-производственных запасов.

Таким образом, в налоговом учете при получении демонстрационных образцов на безвозмездной основе возникает внереализационный доход, определяемый в качестве рыночной цены указанных материалов.

Кроме того, расходы, связанные с оплатой таможенных сборов и пошлин, включаются в состав материальных расходов, связанных с приобретением ТМЦ.

Порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Как было отмечено выше, стоимость безвозмездно полученного имущества включается в налоговую базу по налогу на прибыль. При этом налоговая база определяется в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 105.3 НК РФ определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, с применением методов, установленных главой 14.3 НК РФ.

ФНС РФ в письме от 02.11.12 № ЕД-4-3/18615 было направлено для сведения письмо Минфина РФ от 18.10.12 № 03-01-18/8-145, в котором было указано следующее:

«…Статьей 105.3 Кодекса установлены общие положения о налогообложени в сделках между взаимозависимыми лицами. Положения данной статьи должны учитываться при определении соответствующей налоговой базы по отдельным налогам. Кроме того, в отдельных случаях (товарообменные операции, реализация на безвозмездной основе) налоговая база определяется в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному статьей 105.3 Кодекса…

…В случаях совершения между взаимозависимыми лицами сделок, не отвечающих признакам контролируемых, в которых исчисление налоговой базы осуществляется на основании положений отдельных статей части второй Кодекса исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса (в том числе при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме), контроль соответствия цен, примененных в таких сделках, рыночным ценам может быть предметом выездных и камеральных проверок. При этом в целях определения фактической цены сделки, в которой предполагается занижение суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации, считаем возможным применять методы, установленные главой 14.3 Кодекса…»

Таким образом, по мнению фискальных органов, методы, установленные главой 14.3 НК РФ могут быть применены в случае безвозмездной реализации товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 1 статьи 105.7 главы 14.3 НК РФ при проведении контроля налоговый орган использует следующие методы:

1) метод сопоставимых рыночных цен;

2) метод цены последующей реализации;

3) затратный метод;

4) метод сопоставимой рентабельности;

5) метод распределения прибыли.

Допускается использование комбинации двух и более методов, предусмотренных пунктом 1 данной статьи (пункт 2 статьи 105.7 НК РФ).

В общем случае согласно пункту 3 статьи 105.7 НК РФ приоритетным является метод сопоставимых рыночных цен[3], порядок применения которого подробно изложен в статье 105.9 НК РФ.

При этом для применения метода сопоставимых рыночных цен в целях определения соответствия цены, примененной налогоплательщиком в контролируемой сделке, в качестве сопоставляемой сделки возможно использование сделки, совершенной указанным налогоплательщиком с лицами, не являющимися взаимозависимыми с указанным налогоплательщиком, при условии, что такая сделка является сопоставимой с анализируемой сделкой.

Как следует из пункта 7 статьи 107.3 НК РФ, в целях применения указанных методов, кроме информации о конкретных сделках может использоваться общедоступная информация о сложившемся уровне рыночных цен и (или) биржевых котировках, а также данные информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) на соответствующих рынках указанных товаров (работ, услуг)[4].

В отношении проведения независимой оценки статьи 107.3 и 105.3 регламентируют следующие моменты.

Согласно пункту 9 статьи 107.3 НК РФ в случае, если указанные методы не позволяют определить, соответствует ли цена товара (работы, услуги), примененная в разовой сделке[5], рыночной цене, соответствие цены, примененной в такой сделке, рыночной цене может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, устанавливаемой в результате независимой оценки в соответствии с законодательством Российской Федерации или иностранных государств об оценочной деятельности.

При этом, согласно пункту 10 статьи 105.3 НК РФ указано, что в случае, если в соответствии с законодательством РФ при совершении сделки проведение оценки является обязательным, стоимость объекта оценки, определенная оценщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации об оценочной деятельности, является основанием для определения рыночной цены для целей налогообложения.

Таким образом, приведенные нормы в отношении рыночной оценки устанавливают ее обязательность только в том случае, если это предусмотрено законодательством.

Действующее законодательство РФ не содержит обязанность организации в данном случае для определения рыночной цены демонстрационных образцов привлекать независимого оценщика. Соответственно, в данных обстоятельствах, по нашему мнению, организация вправе определить рыночную цену самостоятельно, руководствуясь имеющейся в ее распоряжении информацией.

Вместе с тем, организация также вправе пригласить независимого оценщика.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел