Департамент общего аудита по вопросу возникающего дохода у физического лица при получении в оплату векселя

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 208 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от реализации в РФ долей участия в уставном капитале организаций.

 

В силу пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день:

1) выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме;

2) передачи доходов в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме;

3) уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам, приобретения товаров (работ, услуг), приобретения ценных бумаг - при получении доходов в виде материальной выгоды.

 

При этом нормы НК РФ не разъясняют, признается ли вексель, полученный в оплату, доходом в натуральной форме в целях исчисления НДФЛ.

 

По данному вопросу в Письме Минфина РФ от 25.12.12 № 03-04-05/4-1435 было отмечено следующее:

«Пунктом 1 ст. 210 Кодекса предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 Кодекса.

Согласно ст. 143 Гражданского кодекса Российской Федерации вексель относится к ценным бумагам, а ценные бумаги, в свою очередь, - к видам имущества, являющегося в соответствии со ст. 128 указанного Кодекса объектом гражданских прав.

В соответствии с п. 1 ст. 211 Кодекса получение налогоплательщиком от организаций и индивидуальных предпринимателей имущества относится к доходам налогоплательщика в натуральной форме.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 223 Кодекса при получении доходов в натуральной форме дата фактического получения дохода определяется как день передачи доходов в натуральной форме.

Из вышеизложенного следует, что в случае получения оплаты доли в уставном капитале общества векселем третьих лиц дата получения дохода определяется как день передачи векселя налогоплательщику».

Аналогичная точка зрения высказана в Письме Минфина РФ от 21.11.11 № 03-04-05/4-916.

 

Отметим, что ранее, налоговыми органами высказывалась прямо противоположная точка зрения:

 

«Из положений ст. 815 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что вексель удостоверяет простое и ничем не обусловленное личное обязательство векселедателя уплатить по требованию или при наступлении предусмотренного векселем срока определенную сумму денежных средств векселедержателю.

До реализации физическим лицом права требования по векселю указанное лицо не имеет фактического дохода ни в денежной, ни в натуральной форме.

Следовательно, в момент получения векселя у налогоплательщика не возникает обязанности по уплате налога на доходы физических лиц ввиду отсутствия объекта налогообложения».

 

«Статьей 815 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случаях, когда в соответствии с соглашением сторон заемщиком выдан вексель, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель), либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы, отношения сторон по векселю регулируются законом о переводном и простом векселе.

Таким образом, вексель является ценной бумагой, удостоверяющей обязательство займа.

При рассмотрении вопросов, связанных с обращением векселей, следует учитывать, что указанные отношения в Российской Федерации регулируются Федеральным законом от 11 марта 1997 г. N 48-ФЗ "О переводном и простом векселе" и Постановлением Центрального Исполнительного Комитета и Совета Народных Комиссаров СССР от 7 августа 1937 г. N 104/1341 "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе".

Вместе с тем вексельные сделки регулируются также и общими нормами гражданского законодательства о сделках и обязательствах (статьи 153 - 181, 307 - 419 ГК РФ) с учетом их особенностей.

В соответствии с Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.04.2000 N 440/99 вексель удостоверяет обязательство займа. Поэтому, являясь долговым обязательством, он не может отождествляться ни с денежными средствами, ни с иной формой эквивалента, используемого в товарном обращении. Замена стороны (векселедержателя) по вексельному обязательству не изменяет содержания первоначального обязательства векселедателя.

Таким образом, переход к физическому лицу права требования по векселю не признается объектом налогообложения, а дата такого перехода не признается датой фактического получения дохода. Кроме того, полученный физическим лицом в качестве оплаты по сделке вексель не является доходом в натуральной форме.

В случае, когда индивидуальному предпринимателю оплата произведена не денежными средствами, а передачей вексельного обязательства третьего лица, датой фактического получения дохода признается день гашения вексельного обязательства».

 

Судебными инстанциями также высказывается мнение, что в момент получения векселя дохода в натуральной форме у физического лица не возникает.

 

«В соответствии со статьей 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (статья 210 Налогового кодекса Российской Федерации).

Судами установлено, что передача векселя Л.В.В. была направлена на изменение кредитора в гражданско-правовом обязательстве, а в соответствии с нормами Налогового кодекса Российской Федерации переход к физическому лицу права требования по векселю не признается объектом обложения налогом на доходы физических лиц.

Следовательно, получив право требования исполнения обязательства по векселю, физическое лицо не имеет фактического дохода ни в денежной, ни в натуральной форме».

 

Таким образом, спорная ситуация в отношении даты возникновения дохода возникла в связи с тем, что, правовая природа векселя неоднозначна. С одной стороны он является ценной бумагой - имуществом, с другой стороны вексель удостоверят обязательство векселедателя оплатить указанную в векселе сумму. По нашему мнению, при оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав собственным векселем, по сути, происходит отсрочка платежа.

В силу изложенного, считаем, что не смотря на то, что вексель является ценной бумагой, в момент получения векселя в оплату, дохода в натуральной форме у физического лица не возникает. Поэтому, на наш взгляд, датой получения дохода физическим лицом  является не дата получения самого векселя, а дата его погашения.

 

Применительно к рассматриваемой ситуации, по нашему мнению, у физического лица, реализовавшего долю в ООО «Х» и получившего в оплату вексель, который никогда не будет предъявлен к погашению, налогооблагаемого дохода не возникает.

Однако указанная позиция может повлечь споры с налоговыми органами, при этом, на наш взгляд, у налогоплательщика (физического лица) есть шансы отстоять свою позицию в судебном порядке.