Департамент общего аудита по вопросу выплаты работнику компенсации за пользование личным имуществом

Ответ

Согласно статье 188 ТК РФ при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

Следовательно, при использовании в интересах Организации автомобиля и сотового телефона, принадлежащего сотруднику, необходимо составить дополнительное соглашение к трудовому договору. Форма такого соглашения может быть следующей:

Дополнительное соглашение № __

к трудовому договору от ___ № ___

дата место

ООО ____ , именуемое в дальнейшем «Работодатель», в лице _______, действующего на основании Устава, с одной стороны и _____, именуемый в дальнейшем «Работник», с другой стороны, вместе именуемые «Стороны», заключили настоящее дополнительное соглашение к трудовому договору от ___ N ___ о нижеследующем.

1. В соответствии со ст. 188 ТК РФ трудовой договор дополнить пунктами следующего содержания:

«Пункт ___. С ____ Работник при исполнении своих должностных обязанностей согласно должностной инструкции, связанных с разъездами для служебных целей, использует принадлежащее ему на праве собственности транспортное средство _____ (марка, год выпуска, VIN, рабочий объем двигателя, государственный регистрационный знак, цвет).

«Пункт ____. С ____ Работник при исполнении своих должностных обязанностей и согласно должностной инструкции для проведения служебных переговоров использует принадлежащее ему сотовый телефон ____ (марка, номер).

Пункт ___. С ____ Работнику выплачивается ежемесячная компенсация:

- за использование личного транспортного средства в служебных целях в размере______ руб.;

- за использование личного сотового телефона в служебных целях в размере _____ руб.;

- за фактически понесенные расходы на сотовую связь в размере _____ руб.

Пункт ___ . Работник не позднее ____ рабочих дней после окончания месяца использования транспортного средства и сотового телефона в служебных целях представляет отчет с отражением общей информации:

- об использовании транспортного средства в служебных целях с приложением путевых листов;

- об использовании сотового телефона в служебных разговорах с приложением детализированного отчета оператора сотовой связи.

Работодатель утверждает отчет Работника и производит возмещение расходов в течение ___ рабочих дней.

Настоящее дополнительное соглашение вступает в силу с момента его подписания обеими Сторонами и является неотъемлемой частью трудового договора от ____ N ____

3. Настоящее дополнительное соглашение составлено и подписано в двух экземплярах, имеющих равную юридическую силу, один из которых хранится у Работодателя, другой - передается Работнику.

Реквизиты сторон

Далее рассмотрим налоговые риски, которые могут возникать при возмещении расходов на использование личного имущества работников.

Налог на прибыль

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Личный автомобиль

В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ.

Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 № 92 утверждены нормы расходов организации на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. В частности:

- до 2000 см3 включительно - 1200 руб. в месяц;

- свыше 2000 см3 - 1500 руб. в месяц.

С учетом вышеизложенной нормы, при использовании личного транспортного средства работника Организацией в служебных целях мнение финансовых органов сводится к изложенному в Письме Минфина от 23.09.2013 № 03-03-06/1/39239:

«В соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 № 92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией» утверждены нормы расходов в виде компенсаций за использование личных автомобилей.

При этом следует учитывать, что на основании п. 1 ст. 252 Кодекса расходами для целей налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Поскольку в размерах вышеуказанных компенсаций, установленных законодательством, учтено возмещение затрат, возникающих в процессе эксплуатации автомобилей (износ, горюче-смазочные материалы, ремонт), стоимость горюче-смазочных материалов, возмещаемая организацией сотрудникам, использующим личный автотранспорт в служебных целях, не может быть повторно включена в состав расходов, т.е. помимо сумм компенсаций, выплачиваемых работникам организации за использование личных автомобилей в служебных целях».

Аналогичное мнение изложено в Письмах УФНС РФ по г. Москве от 04.03.2011 № 16-15/020447@, от 22.02.2007 № 20-12/016776, Минфина РФ от 16.05.2005 № 03-03-01-02/140.

Таким образом, по мнению фискальных органов, в стоимости компенсации за использование для служебных поездок личных автомобилей работников уже учтена стоимость ГСМ и повторно Организация не может учесть стоимость горюче-смазочных материалов, возмещаемую работнику.

Данную позицию поддерживают и суды (Определение ВАС РФ от 29.01.2009 № ВАС-495/09, Постановления ФАС Уральского округа от 08.12.2008 № Ф09-9153/08-С3 , Третьего арбитражного апелляционного суда от 03.07.2009 № А33-12556/2008-03АП-1669/2009-03АП-1670/2009 ).

Согласно официальной позиции контролирующих органов для подтверждения экономической обоснованности расходов работники должны вести учет служебных поездок в путевых листах (Письма УФНС РФ по г. Москве от 22.02.2007 № 20-12/016776, от 20.09.2005 № 20-12/66690, Письмо Минфина РФ от 13.04.2007 № 14-05-07/6, от 29.12.2006г. № 03-05-02-04/192).

Позиция судебных органов по данному вопросу противоречива.

Так, в Постановлении ФАС СЗО от 17.02.2006 по делу № А66-7112/2005 суд отметил, что основанием для компенсационных выплат является приказ руководителя предприятия, документы, подтверждающие наличие у работника личного автомобиля, а также путевые листы с отметками о служебных поездках.

В то же время в Постановлении ФАС ЦО от 10.04.2006 по делу № А48-6436/05-8 суд признал правомерность включения в расходы суммы компенсации, выплаченной работнику за использование личного автомобиля для служебной поездки. По мнению суда, у организации не было обязанности оформлять путевые листы, так как работник не являлся водителем организации.

Следовательно, в целях минимизации налоговых рисков Организации необходимо:

- определить размер компенсации по утвержденным нормативам;

- не выплачивать сотруднику возмещение ГСМ сверх размера компенсации;

- вести учет служебных поездок в путевых листах.

Сотовый телефон

В рассматриваемом случае возникают два вида расходов:

- компенсация за использование самого телефонного аппарата (размер определяется соглашением);

- компенсация затрат на переговоры.

Согласно подпункту 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам на производство и реализацию относятся расходы на оплату услуг связи.

Согласно письму УФНС РФ по г. Москве от 05.10.2010 № 16-15/104055:

«В соответствии с подпунктом 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам на производство и реализацию относятся расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, Интернет и иные аналогичные системы).

В соответствии с указанным подпунктом в составе прочих расходов налогоплательщика могут быть учтены расходы на приобретение услуг сотовой связи при условии, что такие расходы соответствуют критериям, которые установлены п. 1 ст. 252 НК РФ.

Исходя из критериев, установленных п. 1 ст. 252 НК РФ, расходы на оплату указанных услуг должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, их размер должен быть экономически обоснован, а также они должны подтверждаться документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

При этом следует иметь в виду, что согласно определению Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П нормы, содержащиеся в абзацах 2 и 3 п. 1 ст. 252 НК РФ, не допускают их произвольного толкования, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли».

Для признания произведенных затрат на оплату услуг сотовой связи расходами для целей налогообложения, как указывают контролирующие органы, следует иметь детализированные счета оператора связи.

Такое мнение выражено Минфином РФ, например, в Письме от 19.01.2009 № 03-03-07/2, от 05.06.2008 № 03-03-06/1/350, от 27.07.2006 № 03-03-04/3/15, УФНС РФ по г. Москве в Письмах от 05.10.2010 № 16-15/104055@, от 25.06.2010 № 16-15/066760@, от 20.09.2006 № 20-12/83834.1 и др.

Перечень абонентов, с которыми велись переговоры по служебному мобильному телефону, целесообразно сопроводить данными об этих абонентах в деловой переписке.

При этом, на необходимость наличия детализации разговоров указывали и некоторые суды. Например, в Постановлении от 10.06.2008 по делу № А29-2210/2007 судьи ФАС Волго-Вятского округа посчитали неисполнение хозяйствующим субъектом требований ИФНС предоставить детализацию счета непредставлением документального подтверждения. Приказа «Об обеспечении сотовой связью», договора на предоставление услуг сотовой связи, счетов-фактур, платежных поручений на оплату счетов-фактур и др. арбитрам показалось недостаточным. В результате суммы оплаты по счетам оператора сотовой связи были признаны неподтвержденными.

Однако большинство арбитражной практики указывает на тот факт, что расходы на услуги сотовой связи признаются в налоговом учете в отсутствие детализированного счета оператора (Постановление ФАС Московского округа от 03.06.2009 № КА-А40/4697-09-2 по делу № А40-34897/08-117-96, Постановление ФАС Московского округа от 07.02.2007, 09.02.2007 № КА-А40/113-07 по делу № А40-53975/06-116-266, Постановление ФАС Московского округа от 16.07.2007, 19.07.2007 № КА-А40/5441-0).

Таким образом, для минимизации налоговых рисков подтверждения экономической обоснованности расходов на компенсацию услуг связи необходимо иметь:

- детализированные счета оператора связи;

- перечень абонентов, с которыми велись переговоры.

Их отсутствие может вызвать претензии налогового органа. В такой ситуации Организации придется отстаивать свою точку зрения в суде. Однако, учитывая многочисленную арбитражную практику, шансы Организации на положительный исход разбирательства можно оценить как высокие.

НДФЛ

Личный автомобиль

По общему правилу на указанные выплаты НДФЛ не начисляется (абзац 9 пункта 3 статьи 217 НК РФ). Однако, как указывает Минфин РФ (Письма от 27.02.2013 № 03-04-06/5600, от 21.12.2012 № 03-04-06/3-357, от 25.10.2012 № 03-04-06/9-305, от 28.06.2012 № 03-03-06/1/326, от 27.03.2012 № 03-04-06/3-78, от 31.12.2010 № 03-04-06/6-327, от 20.05.2010 № 03-04-06/6-98, от 24.03.2010 № 03-04-06/6-47), для этого в организации должны быть расчеты сумм компенсаций, а также документы, подтверждающие:

- принадлежность имущества сотруднику;

- использование имущества в служебных целях;

Следовательно, в целях отсутствия необходимости удержания НДФЛ Организации необходимо иметь документальное подтверждение, аналогичное указанному выше в разделе «Налог на прибыль».

Отмечаем, что превышение размера компенсации за использование личного автомобиля над нормами, установленными для налога на прибыль, не приведет к необходимости удержания НДФЛ с суммы такого превышения (Письмо Минфина РФ от 27.08.2013 № 03-04-06/35076).

Сотовый телефон

На основании пункта 3 статьи 217 НК РФ компенсация работникам произведенных ими расходов по оплате услуг связи с использованием сотовых (мобильных) телефонов в производственных целях не облагается НДФЛ.

Это подтверждают, в частности: Постановления ФАС МО от 28.01.2010 № КА-А40/15468-09, ФАС СКО от 18.06.2009 № А53-14011/2008-С5-14, от 24.04.2006 № Ф08-1482/2006-681А, ФАС СЗО от 23.06.2008 № А42-5160/2007, ФАС УО от 12.02.2008 № Ф09-234/08-С2.

Документальным подтверждением затрат могут служить счета оператора связи, их детализация с указанием номеров абонентов (Письма УФНС РФ по г. Москве от 21.01.2008 № 28-11/4115, от 28.08.2007 № 28-17/1269).

В Письме Минфина РФ от 13.10.2010 № 03-03-06/2/178 сказано:

«Согласно пп. 1 п. 2 ст. 211 Кодекса к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах.

При использовании сотрудником мобильной связи, оплаченной организацией, для служебных переговоров дохода, предусмотренного указанной статьей, у сотрудника не возникает, поскольку услуги по предоставлению мобильной связи в таких случаях оказываются в интересах организации, а не налогоплательщика - физического лица.

В качестве размера стоимости служебных переговоров, освобождаемого от обложения налогом на доходы физических лиц, может использоваться экономически обоснованный размер (лимит), установленный организацией. При этом для освобождения от налогообложения сумм оплаты мобильной связи в организации должен проводиться анализ проведенных переговоров в части использования установленного лимита разговоров в служебных целях, основанный на детализированном отчете оператора мобильной связи о проведенных переговорах.

Вместе с этим необходимо учитывать, что в случае использования мобильной связи в интересах сотрудника (в том числе при его поездках для целей, не связанных с исполнением трудовых обязанностей) у такого сотрудника может возникать доход в натуральной форме в виде оплаты организацией услуг мобильной связи, подлежащий обложению налогом на доходы физических лиц в соответствии с положениями ст. 211 Кодекса».

Следовательно, в целях отсутствия необходимости удержания НДФЛ Организации необходимо иметь документальное подтверждение, аналогичное указанному выше в разделе «Налог на прибыль».

Что касается компенсации на использование самого телефонного аппарата в Письме Минфина РФ от 11.04.2013 № 03-04-06/11996 разъяснено, что главе 23 НК РФ не содержит норм компенсаций при использовании личного имущества работника в интересах работодателя и не предусматривает порядок их установления. Следовательно, в данном случае нужно руководствоваться положениями трудового законодательства. Ведомство, ссылаясь на статью 188 ТК РФ, указывает, что компенсационные выплаты работнику в связи с использованием им личного имущества в интересах работодателя не облагаются НДФЛ в пределах сумм, установленных соглашением сторон трудового договора.

Страховые взносы

Согласно абзацу «и» подпункта 2 пункта 1 статьи 9 Федерального закона № 212-ФЗ[1] не подлежат обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, связанные с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

В Письме Минздравсоцразвития от 06.08.2010 № 2538-19 указано следующее:

«Согласно ст. 188 Трудового кодекса РФ при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

Пунктом 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ предусмотрено освобождение от обложения страховыми взносами всех видов установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с исполнением физическим лицом трудовых обязанностей (пп. "и").

Следовательно, сумма компенсации, выплачиваемая сотруднику организации за использование личного имущества (транспорта, мобильного телефона), не подлежит обложению страховыми взносами, если использование данного имущества связано с исполнением трудовых обязанностей (разъездной характер исполнения трудовых обязанностей, служебные цели) в размере, определяемом соглашением между организацией и таким сотрудником.

При этом размер возмещения указанных расходов должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием упомянутого имущества для целей трудовой деятельности. То есть организация должна располагать копиями документов, как подтверждающих право собственности работника на используемое имущество, так и подтверждающих расходы, понесенные им при использовании данного имущества в рабочих целях».

Таким образом, при отсутствии документов, подтверждающих трудовой (производственный) характер указанных расходов, Организация обязана начислить и уплатить страховые взносы с указанных сумм.

В части уплаты взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний в абзатце 10 подпункта 2 пункта 1 статьи 20.2 Закона № 125-ФЗ[2] приведена аналогичная норма, согласно которой не подлежат обложению страховыми взносами компенсация дополнительных расходов, связанных с выполнением трудовых обязанностей

Так, ФСС РФ в Письме от 17.11.2011 № 14-03-11/08-13985 указал:

«В силу пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), в том числе связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

Следовательно, сумма компенсации, выплачиваемая сотруднику организации за использование личного имущества (транспорта, мобильного телефона), не подлежит обложению страховыми взносами как на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, так и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если использование данного имущества связано с исполнением трудовых обязанностей (разъездной характер исполнения трудовых обязанностей, служебные цели и др.), в размере, определяемом соглашением между организацией и таким сотрудником.

При этом размер возмещения указанных расходов должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием упомянутого имущества для целей трудовой деятельности».

Резюмируя вышеизложенное, при наличии указанного документального подтверждения использования личного имущества сотрудников в производственных целях Организация:

- может включить сумму компенсаций в расходы налогового учета (по автомобилю в пределах установленных норм);

- не производить исчисление страховых взносов;

- не удерживать суммы НДФЛ.

При отсутствии такого документального подтверждения могут возникать риски доначисления налогов и страховых взносов.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел