Главная / Консультации / Общий аудит / Департамент общего аудита о договоре об организации перевозки
Департамент общего аудита о договоре об организации перевозки
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit
29.12.2011
Вопрос
Мы покупаем оборудование у Поставщика, Упаковщик забирает наше оборудование у Постащика, после упаковки доставляет оборудование нашему Покупателю. Упаковщик для перевозки нанимает Перевозчика. Мы выписываем доверенность на получение груза на Перевозчика. В накладной ТОРГ-12 ставит подпись доверенное лицо. Упаковщик упаковывает оборудование и организует перевозку нашему Покупателю через Перевозчика. Упаковщик хочет заключить с нами договор на доставку, при этом в тексте договора написано, что в качестве документов предоставляестся акт и счет фактура (договор прилагается).
1. Какие документы должен предоставить нам Упаковщик? (ТТН не хочет предоставлять)?
2. Кто должен быть указан в документах от Поставщика в качестве Грузополучателя (можно ли оставить Си Ти Ай)?
3. Кто должен быть указан в документах Покупателю в качестве Грузоотправителя?
4. Какие есть варианты заключения договора с минимальным к-вом документов и мин. рисками?
Мы покупаем оборудование у Поставщика, Упаковщик забирает наше оборудование у Постащика, после упаковки доставляет оборудование нашему Покупателю. Упаковщик для перевозки нанимает Перевозчика. Мы выписываем доверенность на получение груза на Перевозчика. В накладной ТОРГ-12 ставит подпись доверенное лицо. Упаковщик упаковывает оборудование и организует перевозку нашему Покупателю через Перевозчика. Упаковщик хочет заключить с нами договор на доставку, при этом в тексте договора написано, что в качестве документов предоставляестся акт и счет фактура (договор прилагается).
1. Какие документы должен предоставить нам Упаковщик? (ТТН не хочет предоставлять)?
2. Кто должен быть указан в документах от Поставщика в качестве Грузополучателя (можно ли оставить Си Ти Ай)?
3. Кто должен быть указан в документах Покупателю в качестве Грузоотправителя?
4. Какие есть варианты заключения договора с минимальным к-вом документов и мин. рисками?
Ответ
Как следует из вопроса, Организация приобретает оборудование у Поставщика, которое в дальнейшем реализуется Покупателю. При этом фактически транспортные расходы по доставке товара от Поставщика до Покупателя несет Ваша Организация. В целях реализации перевозки оборудования от Поставщика к Покупателю Организация планирует воспользоваться услугами Упаковщика на основании Договора № 1110-20 (далее - Договор), приложенного к вопросу.
В настоящее время гражданским законодательством предусмотрены два вида договоров, регулирующие правоотношения, связанные непосредственно с перевозкой груза – «договор перевозки» и «договор транспортной экспедиции».
Отношения по договору перевозки регулируется нормами главы 40 ГК РФ.
Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 784 ГК РФ перевозка грузов осуществляется на основании договора перевозки.
Нормами статьи 785 ГК РФ установлено, что по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.
Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).
Отношения по договору транспортной экспедиции регулируется нормами главы 41 ГК РФ и Федеральным законом «О транспортно-экспедиторской деятельности» от 30.06.03 № 87-ФЗ (далее по тексту – Закон № 87-ФЗ).
В соответствии с пунктом 1 статьи 801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.
Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.
В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как, в частности, проверка количества.
Согласно статье 805 ГК РФ, если из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц.
Возложение исполнения обязательства на третье лицо не освобождает экспедитора от ответственности перед клиентом за исполнение договора.
Кроме того, пунктом 5 статьи 4 Закона № 87-ФЗ установлено, что экспедитор не имеет права заключать от имени клиента договор страхования груза, если это прямо не предусмотрено договором транспортной экспедиции.
Из анализа приведенных выше норм, на наш взгляд, следует, что по договору транспортной экспедиции экспедитор обязуется организовать перевозку груза и оказать дополнительные услуги, связанные с такой перевозкой. При этом нормами ГК РФ прямо предусмотрено право экспедитора привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц.
С другой стороны по договору перевозки перевозчик обязуется непосредственно осуществить перевозку груза. При этом нормы главы 40 ГК РФ не содержат прямого указания на то, что перевозка должна быть осуществлена лично перевозчиком. Таким образом, перевозчик в свою очередь, может заключить договор перевозки с третьим лицом, который и осуществит фактическую перевозку груза. Кроме того, нормы главы 40 ГК РФ не содержат запрета на то, что по договору перевозки перевозчик не может осуществить дополнительных услуг, связанных с перевозкой груза.
Исходя из изложенного выше, из анализа арбитражной практики и частных консультаций, можно сделать вывод о том, что, классификация конкретного договора, связанного с перевозкой грузов, в договор перевозки или транспортной экспедиции может вызывать много разногласий в связи с тем, что в большинстве случаев предмет договора определен не однозначно, а обязанности перевозчика (экспедитора) могут включать дополнительные услуги.
Некоторыми специалистами делается вывод о том, что к предмету договора транспортной экспедиции относится выполнение или организация услуг, связанных с перевозкой, при этом сама перевозка в предмет договора транспортной экспедиции не входит, а является предметом только договора перевозки. При включении в договор транспортной экспедиции условия о том, что экспедитор лично осуществляет перевозку, данными специалистами делается вывод о том, что в этом случае договор является смешанным, и к отношениям сторон применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержаться в смешанном договоре.
Из предмета представленного Вами Договора следует, что он регулирует взаимоотношения Сторон при выполнении Исполнителем поручений Заказчика на организацию перевозок и транспортное обслуживание грузов (пункт 1.1.).
При этом Исполнитель обязуется в соответствии с предметом Договора (пункт 1.2.) выполнить следующие услуги:
- перевозку грузов, принадлежащих Заказчику или третьим лицам, указанным Заказчиком;
- проверку соответствия количества, указанного в Заявке груза;
- транспортировку груза до места, указанного Заказчиком;
- осуществление перевозки груза автомобильным транспортом по кратчайшему маршруту, либо, по маршруту указанному Заказчиком.
Кроме того, Исполнитель обязуется, в частности:
- по поручению Заказчика производит расчеты с другими организациями за страхование грузов (пункт 2.1.2.).
- заключить договор страхования груза с указанием в качестве выгодоприобретателя Заказчика, если иное не указано Заказчиком. Услуги страхования оплачивает Заказчик в течении 5 (пяти) дней с момента выставления счета (2.1.4.).
- предоставлять представителю Заказчика акты выполненных работ, счета-фактуры не позднее 5 (пяти) дней после осуществления перевозки (пункт 2.1.8.).
Кроме того, Исполнитель вправе привлекать к исполнению своих обязанностей других лиц. Исполнитель несет ответственность перед Заказчиком за действия третьих лиц как за свои собственные за исполнение настоящего договора (пункт 2.1.9. Договора).
Из приведенных условий договора, на наш взгляд, следует, что Исполнитель оказывает услуги по организации перевозки груза. При этом Исполнителем могут быть оказаны дополнительные услуги в рамках представленного договора:
- проверка соответствия количества груза;
- перевозка по маршруту, указанному Заказчиком;
- страхование груза.
Из изложенного выше, по нашему мнению, можно сделать вывод о том, что представленный договор является договором оказания услуг транспортной экспедиции, так как регулирует отношения по организации перевозки груза, включает ряд дополнительных услуг, оказываемых исполнителем, в частности, заключение договоров страхования, а также фактически перевозка будет осуществляться не Исполнителем, а привлеченным им третьим лицом - Перевозчиком.
Далее, рассмотрим, какие документы обязан выставить Исполнитель в адрес Вашей Организации.
В соответствии со статьей 4 Закона № 87-ФЗ при приемке груза экспедитор обязан выдать клиенту экспедиторский документ, а так же представить клиенту оригиналы договоров, заключенных экспедитором в соответствии с договором транспортной экспедиции от имени клиента на основании выданной им доверенности.
В рассматриваемом случае можно предположить, что договоры перевозки заключаются Исполнителем от своего имени, поэтому отсутствует обязанность у Исполнителя представлять оригиналы договоров, заключенных от его имени с перевозчиком.
В соответствии со статьей 2 Закона № 87-ФЗ перечень экспедиторских документов (документов, подтверждающих заключение договора транспортной экспедиции) определяется правилами транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденными Правительством РФ. Такие правила утверждены Постановлением Правительства РФ от 08.09.06 № 554
Согласно пункту 5 указанных Правил экспедиторскими документами являются:
- поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции);
- экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя);
- складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение).
Условия договора транспортной экспедиции, не предусмотренные законом «О транспортно-экспедиторской деятельности, другими федеральными законами или нормативно-правовыми актами РФ определяются сторонами договора транспортной экспедиции (статья 1 Закона № 87-ФЗ). То есть в договоре стороны могут предусмотреть предоставление экспедитором и иных документов, предоставление которых не вменено законом в обязанности экспедитора, например, отчета, первичных документов, подтверждающих понесенные экспедитором затраты.
Таким образом, из приведенных норм можно сделать вывод, что закон обязывает экспедитора представить клиенту экспедиторские документы, подтверждающие заключение договора транспортной экспедиции, оригиналы договоров, заключенных экспедитором в соответствии с договором транспортной экспедиции от имени клиента на основании выданной им доверенности, а так же документы, представление которых оговорено в договоре о транспортной экспедиции.
В рассматриваемом случае в Договоре указано, что Исполнитель представляет Заказчику Акт выполненных работ и счет-фактуру. Следовательно, в рассматриваемом случае экспедитор не обязан представлять Организации транспортные документы, в том числе, транспортную накладную с точки зрения действующего гражданского законодательства.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты при условии, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ[1].
В соответствии со статьей 9 Закона «О бухгалтерском учете»[2] первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных типовых форм первичной учетной документации. А документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать соответствующие обязательные реквизиты[3].
Отметим, что экспедиторские документы, предусмотренные Правилами, не соответствуют вышеприведенным требованиям, а, следовательно, не являются первичными документами и не могут служить основанием для признания расходов в целях исчисления налога на прибыль.
Аналогичное мнение было высказано в письме УФНС РФ по г. Москве от 29.08.08 № 20-12/082058.
Кроме того, законодательством не предусмотрена унифицированная форма первичного учетного документа, подтверждающего факт оказания услуги по договору транспортной экспедиции.
В связи с чем, считаем, что в этом случае стороны вправе оформить факт оказания услуги по договору транспортной экспедиции документом, составленным в произвольной форме, в котором будут содержаться реквизиты, предусмотренные нормой статьи 9 Закона «О бухгалтерском учете». Указанным документом может являться Акт выполненных работ.
На основании изложенного, считаем, что, документом, подтверждающим факт оказания услуги по договору транспортной экспедиции, будет являться акт выполненных работ, составленный в произвольной форме. Исполнитель не обязан в подтверждение факта оказания услуг предъявлять товарно-транспортную накладную.
Как было указано нами выше, в соответствии с Правилами по договору транспортной экспедиции должны также оформляться:
- поручение экспедитору, определяющее перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции;
- экспедиторская расписка, подтверждающая факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя.
Подводя итоги изложенному, еще раз отметим, что, по нашему мнению, представленный Вами договор является договором транспортной экспедиции.
По данному договору Исполнитель обязан составить Акт выполненных работ в произвольной форме, подтверждающий, что услуги по договору оказаны.
Кроме того, необходимо оформить и экспедиторские документы:
- поручение экспедитору;
- экспедиторская расписка.
Форма указанных документов и порядок их заполнения утверждены Приказом Минтранса РФ от 11.02.08 № 23.
2. Кто должен быть указан в документах от Поставщика в качестве Грузополучателя (можно ли оставить Си Ти Ай)?
Продажа товарно-материальных ценностей сторонней организации оформляется товарной накладной унифицированной формы ТОРГ-12, утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.98 № 132.
Одним из обязательных реквизитов, которые подлежат обязательному заполнению, является «Грузополучатель».
Из вопроса следует, что Организация выписывает доверенность на получение груза на имя Перевозчика.
В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 182 ГК РФ сделка, совершенная одним лицом (представителем) от имени другого лица (представляемого) в силу полномочия, основанного на доверенности, указании закона либо акте уполномоченного на то государственного органа или органа местного самоуправления, непосредственно создает, изменяет и прекращает гражданские права и обязанности представляемого.
Представитель не может совершать сделки от имени представляемого в отношении себя лично.
Таким образом, на Перевозчика в силу доверенности, возлагаются обязанности по приемке груза от имени Организации.
В этом случае, по нашему мнению, в товарной накладной ТОРГ-12, выставленной Поставщиком оборудования в адрес Вашей Организации, в реквизите «Грузополучатель» указывается Ваша Организация, от имени которой на основании доверенности принимает оборудование Перевозчик. При этом в указанном документе подписывается в получении оборудования от имени Вашей Организации Перевозчик.
Аналогичным образом следует заполнять счет-фактуру.
3. Кто должен быть указан в документах Покупателю в качестве Грузоотправителя?
Поскольку получателем груза от Поставщика будет являться Ваша Организации, от имени которой будет действовать Перевозчик, считаем, что целесообразно Перевозчика также наделить полномочиями по отгрузке оборудования от имени Вашей Организации в адрес Покупателя на основании той же доверенности.
Как было отмечено нами выше, продажа товарно-материальных ценностей оформляется товарной накладной унифицированной формы № ТОРГ-12.
В этом случае, в ТОРГ-12, выставленной от имени Вашей Организацией в адрес Покупателя, в обязательном к заполнению реквизите «Организация-Грузоотправитель» указывается Ваша Организация, полномочия которой по отгрузке оборудования Покупателю будет выполнять Перевозчик.
Аналогичным образом следует составлять счет-фактуру.
4. Какие есть варианты заключения договора с минимальным к-вом документов и мин. рисками?
Как было отмечено нами выше, квалификация договора, связанного с перевозкой груза, в договор перевозки или в договор транспортной экспедиции вызывает много споров.
Договор перевозки груза также может исполняться третьим лицом, как и договор транспортной экспедиции, так как это не противоречит нормам главы 40 ГК РФ. Кроме того, договор перевозки может содержать дополнительные обязанности, возложенные на перевозчика, что, тоже прямо не противоречит гражданскому законодательству.
Основополагающим при квалификации договора в договор перевозки или транспортной экспедиции, на наш взгляд, является сам предмет договора, его конкретная формулировка, что именно обязуется осуществить Исполнитель – перевозку груза (договор перевозки) или организацию перевозки груза (договор транспортной экспедиции). Кроме того, дополнительным подтверждением того факта, что анализируемый договор относится к одному или другому виду, являются документы, которыми оформляется договор.
Договор перевозки в обязательном порядке оформляется транспортной накладной, данная норма является императивной и не предполагает оформление договора перевозки какими-либо иными документами.
Договор транспортной экспедиции оформляется экспедиторскими документами, которыми, в частности, являются: поручение экспедитору и экспедиторская расписка. Кроме того, факт оказания услуг по договору транспортной экспедиции подтверждается актов, составленный в произвольной форме и подписанный обеими сторонами.
Возвращаясь к представленному Вами договору, еще раз обратим Ваше внимание, что в предмете договора с одной стороны указано, что данный договор регулирует правоотношения по организации перевозок и транспортное обслуживание грузов (пункт 1.1.). С другой стороны в предмете договора также прямо указано, что Исполнитель обязуется выполнить перевозку грузов (пункт 1.2.).
Кроме того, документально договор оформляется только Актом выполненных работ, а перевозка осуществляется на основании заявки на перевозку.
Договором не предполагается ни оформление экспедиторских документов, ни оформление транспортной накладной.
На основании изложенного, мы не можем исключить риска, связанного с тем, что данный договор может быть квалифицирован налоговыми органами как договор перевозки, который предполагает оформление перевозки грузов транспортной накладной. В этом случае у Организации возникает риск исключения из налоговой базы по налогу на прибыль расходов, связанных с перевозкой груза, а, также риск отказа в вычете по НДС, предъявленному в составе стоимости услуг по перевозке.
В целях исключения данного риска рекомендуем, внести исправления в предмет договора – указать в пункте 1.2., что Исполнитель обязуется организовать перевозку груза.
Кроме того, вместо заявки на перевозку, в Приложении к Договору отразить форму экспедиторского поручения, которую будет оформлять Заказчик. Кроме того, получение груза экспедитором следует оформить экспедиторской распиской.
Как было отмечено выше, форма указанных документов и порядок их заполнения утверждены Приказом Минтранса РФ от 11.02.08 № 23.
Хотелось бы обратить Ваше внимание на следующее.
По мнению фискальных органов, транспортные расходы должны быть подтверждены транспортной накладной. При этом ими не анализируется тот факт, каким именно договором были оформлены отношения сторон – договором перевозки или договором транспортной экспедиции (Письма Минфина РФ от 26.05.08 № 03-03-06/1/333, от 03.06.05 № 07-05-06/160, УФНС РФ по г. Москве от 23.10.06 № 20-12/92786). Аналогичная точка зрения высказывается в отношении правомерности принятия к вычету НДС, предъявленного в составе стоимости транспортных услуг.
Арбитражная практика по данному вопросу неоднозначна, есть решения в пользу налогоплательщика[4], имеются решения, поддерживающие сторону налоговых органов[5].
В связи с изложенным, считаем, что во избежание рисков целесообразно также предусмотреть в договоре экспедиции условие о том, что Экспедитор также передает Заказчику транспортную накладную или ее копию.
В случае, если стороны решат оформить правоотношения договором перевозки, то в этом случае в предмете договора в пункте 1.1. следует указать, что настоящий договор регулирует взаимоотношения сторон по перевозке груза.
Кроме того, факт оказания услуг Исполнителя необходимо оформить транспортной накладной.
Обращаем Ваше внимание, что с 25 июля 2011 года вступило в силу Постановление Правительства РФ от 15.04.11 № 272, которым утверждена новая форма транспортной накладной, применяемой при оформлении договоров перевозки.
Однако до сих пор продолжает действовать Постановление Госкомстата РФ от 28.11.97 № 78, которым утверждена товарно-транспортная накладная унифицированной формы 1-Т.
Таким образом, в настоящее время данный документы являются равноценными и любым из них, на наш взгляд, может быть оформлен договор перевозки.
Аналогичной точки зрения придерживаются и фискальные органы (Письма от 02.09.11 № 03-03-06/1/540, от 17.08.11 № 03-03-06/1/501, от 17.08.11 № 03-03-06/1/500, от 17.08.11 № 03-03-06/1/499, от 17.08.11 № 03-03-06/1/498, от 17.08.11 № 03-03-06/1/497, от 17.08.11 № 03-03-06/1/492).
Отметим, что, независимо от того, каким договором фактически будет оформлены взаимоотношения сторон, в документах, выставляемых Поставщиком, грузополучателем будет являться Ваша Организация в силу доверенности, оформленной на Перевозчика.
Аналогично, грузоотправителем в документах, выставленных Вашей Организацией в адрес Покупателя, будет являться Ваша Организация.
Взаимоотношения с Упаковщиком также можно было бы оформить посредническими договорами (агентским договором, договором комиссии), однако, в этом случае количество документов, оформляемых Упаковщиком, не будет меньше, так как предполагают оформление следующих документов:
- отчета исполнителя, составленного в произвольной форме;
- счет-фактура на сумму НДС, исчисленную с агентского вознаграждения;
- копии первичных документов, подтверждающих сумму понесенных расходов, в том числе, транспортную накладную, и копии счетов-фактур.
[1] либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
[2] Федеральный закон от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
[3] - наименование документа;
- дату составления документа;
- наименование организации, от имени которой составлен документ;
- содержание хозяйственной операции;
- измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
- наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
- личные подписи указанных лиц.
[4] Постановления ФАС МО от 13.09.11 по делу № А40-114362/10-4-649, ФАС ЗСО от 24.02.11 по делу № А45-11419/2010, ФАС МО от 14.10.10 № КА-А40/11847-10 по делу № А40-144437/09-76-924, ФАС ПО от 01.07.10 по делу № А55-29852/2009.
[5] Постановление ФАС СКО от 13.08.10 по делу № А63-5615/2009-С4-9.
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit
Назад в раздел