Департамент общего аудита о факторинге
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit
11.04.2012
Вопрос
Наша организация заключил договор факторинга (прилагаю). Согласно доп.соглашению (прилагаю) Фактор взимает с Поставщика комиссию за факторинговое обслуживание. Как мы считаем, расходы для налогообложения за каждый отчетный квартал должны приниматься в сумме равной результату умножения суммы полученного от Фактора финансирования на процентную ставку. Так за декабрь 2011 г. сумма финансирования и процентная ставка составили, соответственно.
При этом Фактор выставляет документы (акт об оказании услуг и счет-фактуру прилагаю) и указывает в них сумму, исходя из иного расчета. Принципы расчета изложены в информационном письме (прилагаю).
Означает ли такой способ оформления документов, что в бухгалтерском учете расходы и НДС следует отражать согласно полученным документам, а для целей налогообложения расходы следует принимать исходя из суммы фактически полученного финансирования и действующей процентной ставки?
Наша организация заключил договор факторинга (прилагаю). Согласно доп.соглашению (прилагаю) Фактор взимает с Поставщика комиссию за факторинговое обслуживание. Как мы считаем, расходы для налогообложения за каждый отчетный квартал должны приниматься в сумме равной результату умножения суммы полученного от Фактора финансирования на процентную ставку. Так за декабрь 2011 г. сумма финансирования и процентная ставка составили, соответственно.
При этом Фактор выставляет документы (акт об оказании услуг и счет-фактуру прилагаю) и указывает в них сумму, исходя из иного расчета. Принципы расчета изложены в информационном письме (прилагаю).
Означает ли такой способ оформления документов, что в бухгалтерском учете расходы и НДС следует отражать согласно полученным документам, а для целей налогообложения расходы следует принимать исходя из суммы фактически полученного финансирования и действующей процентной ставки?
Ответ
Как следует из представленного договора, Поставщик (Ваша организация) обязуется уступать Фактору Требования к Дебитору, а Фактор уплачивает Поставщику денежные средства (финансирование) в счет покупки этих Требований в сроки и в порядке, определяемые Договором (пункт 2.1. Договора).
В течение срока действия Договора любое Требование, в счет которого Фактор выплатил Поставщику финансирование, считается перешедшим к Фактору в момент выплаты Фактором Поставщику финансирования в сумме, равной сумме выплаченного финансирования (пункт 2.2. Договора).
Согласно пункту 4.2. Договора Фактор выплачивает финансирование Поставщику в размере 100% от суммы подтвержденной поставки, но не более суммы лимита Дебитора, в течение 3-х банковских дней от даты заявки на финансирование Поставщика.
В соответствии с пунктом 1 статьи 824 ГК РФ по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.
По нашему мнению, рассматриваемый договор является договором финансирования под уступку денежного требования.
Следует учитывать, что дополнительным соглашением № 2 к Договору установлены условия оплаты вознаграждения Фактора за организацию факторингового обслуживания.
В качестве вознаграждения за услуги, оказанные в отчетном месяце, Фактор взимает с Поставщика комиссию за факторинговое обслуживание в форме процента от суммы требования, по которому было выплачено финансирование в размере 1,25% от суммы уступленного Фактору требования (пункт 2.1. Соглашения).
Кроме того, в качестве вознаграждения за услуги, оказанные в отчетном месяце, Фактор взимает с Дебитора комиссию за предоставление денежных ресурсов Поставщику Фактором – процент от суммы непогашенного финансирования за каждый день, следующий за днем наступления платежа по Контракту по день поступления соответствующих денежных средств на счет Фактора включительно в следующих размерах:
- за период со дня, следующего за днем наступления платежа по контракту до 41 дня с даты наступления платежа по контракту включительно – в размере 0,044% от суммы финансирования;
- за период с 42 дня с даты наступления платежа по контракту до дня поступления соответствующих денежных средств на счет Фактора – в размере 0,05% от суммы финансирования (пункт 2.2. Дополнительного соглашения к Договору).
Выплата вознаграждения, указанного в подпунктах 2.1. и 2.2. Соглашения осуществляется ежемесячно. В течение 5 банковских дней с даты окончания отчетного месяца Фактор направляет Поставщику и Дебитору счет на оплату начисленных комиссий, после оплаты Поставщиком и/или Дебитором соответствующего счета Фактор направляет Поставщику и/или дебитору Акт оказанных услуг и Счет-фактуру.
Таким образом, исходя из представленного договора, комиссию Фактору выплачивает как Поставщик, так и дебитор.
При этом Ваша организация, выступая Поставщиком, уплачивает Фактору комиссию за факторинговое обслуживание в форме процента от суммы требования, по которому было выплачено финансирование.
Иного порядка определения суммы вознаграждения договором и дополнительным соглашением не установлено[1].
Рассмотрим порядок бухгалтерского и налогового учета рассматриваемого вознаграждения.
Бухгалтерский учет
В соответствии с пунктом 16 ПБУ 10/99[2] расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
- сумма расхода может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
При этом расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (пункт 18 ПБУ 10/99).
Как было отмечено выше, в качестве вознаграждения за услуги, оказанные в отчетном месяце, Фактор взимает с Поставщика комиссию за факторинговое обслуживание в форме процента от суммы требования, по которому было выплачено финансирование в размере 1,25% от суммы уступленного Фактору требования (пункт 2.1. Соглашения). Ставка комиссии фиксируется в момент регистрации требования у Фактора.
Иными словами, если Фактором в текущем месяце было перечислено финансирование под уступленные права требования, то, на наш взгляд, у Вашей организации возникает уверенность в том, что вознаграждение будет выплачено, то есть расход понесен.
При этом, поскольку механизм расчета вознаграждения установлен в договоре, сумма расхода в виде вознаграждения Фактора также может быть определена.
Соответственно, по нашему мнению, в бухгалтерском учете Вашей организации на конец каждого отчетного месяца подлежит отражению расход в виде вознаграждения Фактора, относящегося к конкретному месяцу.
Следует учитывать, что как было отмечено выше, в соответствии с условиями договора Фактор представляет Вашей организации акт об оказанных услугах только после фактической оплаты вознаграждения. При этом, как следует из вопроса, сумма в акте отличается от той, которую рассчитывает Ваша организация в соответствии с условиями договора.
По нашему мнению, отсутствие акта об оказанных услугах не может являться препятствием для отражения необходимой суммы расхода в бухгалтерском учете. Указанный расход может быть отражен на основании бухгалтерской справки, содержащей все необходимые реквизиты первичного документа.
Однако представление контрагентом акта об оказанных услугах с суммами, отличающимися от тех, которые ежемесячно могут быть рассчитаны исходя из условий договора может привести к проблемам при проведении сторонами сверки расчетов. В связи с этим рекомендуем Вам запрашивать у Фактора развернутый акт об оказанных услугах в разрезе уступленных поставок и перечисленного финансирования.
Что касается отражения в бухгалтерском учете суммы НДС, то поскольку, как следует из представленных документов, Фактор определяет налоговую базу на наиболее раннюю из двух дат:
- дата погашения финансирования;
- дата оплаты комиссии Вашей организацией
он включает в счет-фактуру за соответствующий месяц только те суммы вознаграждения, момент определения налоговой базы по которым наступил.
Счет-фактура является документом, на основании которого Фактор предъявляет Вашей организации соответствующую сумму НДС (пункт 1 статьи 168 НК РФ).
Соответственно, пока указанная сумма НДС не предъявлена и счет-фактура не получен, оснований для отражения указанной суммы в бухгалтерском учете, по нашему мнению, не имеется.
Налоговый учет
В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
По нашему мнению, исходя из приведенных норм, Ваша организация учитывает расходы для целей налогообложения прибыли в периоде, когда они возникают исходя из условий договора.
Иными словами, в том периоде, когда была получена соответствующая сумма финансирования.
Следует учитывать, что в НК РФ содержатся специальные нормы в отношении даты признания дохода Фактором (пункт 8 статьи 271 НК РФ).
Однако зеркальной нормы в отношении признания расходов НК РФ не содержит. Соответственно, считаем, что Ваша организация определяет сумму расходов, относящуюся к отчетному месяцу исходя из условий договора, то есть исходя из суммы финансирования и процентной ставки.
[1] В представленном Вами информационном письме от НФБ указаны иные виды вознаграждения и имеется ссылка на Генеральное соглашение. Поскольку Генеральное соглашение в нашем распоряжении отсутствует при ответе на вопрос мы рассматриваем только комиссию, установленную в представленном договоре и соглашении.
[2] Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организаций», утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit