Департамент общего аудита о курсовых разницах по процентам в налоговом учете

В соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК РФ по долговым обязательствам, выраженным в иностранной валюте, предельная величина процентов учитываемых при исчислении налога на прибыль признается равной произведению ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации и коэффициента 0,8.

При этом статья 269 НК РФ не содержит требования о включении в сумму процентов курсовых разниц.

 

Согласно пункту 8 статьи 272 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 НК РФ расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода.

При этом пунктом 10 статьи 272 НК РФ установлено, что расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего расхода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

 

Таким образом, пересчет обязательства в виде процентов производиться пересчитываются как на дату совершения операции, так и на отчетную (налоговую) дату.

 

Положительные и отрицательные курсовые разницы, возникающие при пересчете обязательств, выраженных в иностранной валюте, в рубли, учитываются в целях налогообложения прибыли в составе соответственно внереализационных доходов или внереализационных расходов (пункт 11 статьи 250, подпункт 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ).

При этом в НК РФ отсутствует прямое указание на признание курсовых разниц в порядке установленном статьей 269 НК РФ.

 Из чего, на наш взгляд, можно делать вывод о том, что курсовые разницы учитываются по самостоятельному основанию, и у Организации нет необходимости их учитывать в соответствии со статьей 269 НК РФ.

Аналогичное мнение высказано в письмах Минфина РФ от 13.11.10 № 03-03-06/1/711, от 21.10.10 № 03-03-06/1/65.

 

Кроме  того, как было отмечено выше, курсовые разницы, возникают при пересчете обязательств, выраженных в иностранной валюте, в рубли. При этом НК РФ не устанавливает зависимости в отношении  включения курсовых разниц в расходы от признания в расходах самого обязательства.

 

Учитывая вышесказанное, по нашему мнению, курсовые разницы, возникающие при пересчете процентов (в том числе не принимаемых в расходы по налогу на прибыль), учитываются в полном объеме при исчислении налога на прибыль.

 

 В отношении письма Минфина РФ от 25.03.11 № 03-03-06/1/170 отмечаем следующее.

Согласно мнению Минфина РФ высказанному в указанном письме в случае, если расходы налогоплательщика не учитываются в целях налогообложения прибыли, то и соответствующие курсовые разницы также не могут быть приняты в уменьшение налоговой базы.

Аналогичное мнение было высказано также в письме Минфина РФ от 16.03.11 № 03-03-06/1/140, в котором контролирующий орган указал, что проценты и курсовые разницы по займу, направленному на благотворительные цели не учитываются при исчислении налога на прибыль.

Из чего можно сделать вывод о том, что, по мнению Минфина РФ, учет курсовых разниц зависит от факта признания в расходах самих процентов. Учитывая данный подход, мы не исключаем, что официальные органы могут придти к выводу о том, что курсовые разницы с процентов, превышающих предельную величину, также не учитываются при исчислении налога на прибыль. Следовательно, существует риск возникновения споров с  налоговым органом. Арбитражная практика по рассматриваемому вопросу на данный момент отсутствует.

Вместе этим, на наш взгляд, данная позиция противоречит требованиям НК РФ.

Таким образом, учитывая вышесказанное, по нашему мнению, курсовые разницы учитываются при исчислении налога на прибыль в полном объеме.